Frode carosello e onere della prova della consapevolezza del cessionario (Cass. civ. Sez. V n. 3948 del 16.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di Iva, quando l’Amministrazione finanziaria contesta che la fatturazione attenga a operazioni soggettivamente inesistenti, anche inserite in una frode carosello, essa ha l’onere di provare non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’imposta. Tale prova può essere data anche in via presuntiva, mediante elementi oggettivi e specifici, idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto. Assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità. Non assumono rilievo, a tal fine, la regolarità della contabilità e dei pagamenti, la congruità dei prezzi né la mancanza di benefici dalla rivendita.

Il Fatto

L’Amministrazione finanziaria ha notificato a una società un avviso di accertamento per l’anno 2014, contestando l’indebita detrazione Iva relativa a fatture emesse da società ritenute cartiere. Secondo la tesi erariale, tali società, prive dei requisiti di esportatori abituali, acquistavano carburante da una cedente in regime di non imponibilità e lo rivendevano sottocosto alla contribuente, destinataria finale, che si detraeva così l’imposta, realizzando il salto d’imposta in una frode carosello.

La Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale ha rigettato l’appello, ritenendo provata la fittizietà delle interposte ma non la conoscenza o conoscibilità della frode da parte della contribuente. L’Amministrazione ricorre quindi per cassazione, deducendo la violazione delle norme in materia di Iva e di prova.

La Motivazione della Corte

Il ricorso è fondato. La Corte muove dalla giurisprudenza unionale, richiamando Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14, e dal consolidato orientamento di legittimità espresso da Cass. Sez. 5 n. 9851 del 20.04.2018. L’onere probatorio dell’Amministrazione si incentra su due circostanze di valenza costitutiva: che il soggetto formale non è quello reale e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in un’evasione Iva. Non occorre la prova della partecipazione all’evasione: è sufficiente la conoscibilità esigibile secondo l’ordinaria diligenza.

La Corte precisa che la prova può essere raggiunta mediante presunzioni semplici ed elementi indiziari, idonei a porre sull’avviso l’operatore avveduto sulla sostanziale inesistenza del contraente. Sono sintomatici, in via esemplificativa, l’acquisto a prezzo inferiore a quello di mercato, la limitatezza del ricarico, la scelta di canali paralleli di mercato, la tempistica dei pagamenti, il numero e la durata delle transazioni con soggetti aventi la qualità di cartiera.

Quanto alla posizione processuale, la Corte ricorda che quando l’operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare e poco complessa, l’onere sulla consapevolezza è soddisfatto dalla dimostrazione che l’interposto sia privo di dotazione personale e strumentale adeguata alla prestazione fatturata, con conseguente spostamento sul cessionario della prova della propria buona fede. Questi deve dimostrare di avere agito senza consapevolezza della frode e di avere adoperato la diligenza massima esigibile, secondo ragionevolezza e proporzionalità.

Nel caso concreto la Commissione tributaria regionale non si è attenuta a tali principi. Ha ritenuto non assolto l’onere erariale, benché dall’avviso di accertamento emergessero elementi obiettivi e specifici verificabili già nel 2014: la mancata presentazione del bilancio di una fornitrice, l’avvio dell’attività petrolifera solo nel 2014 da parte di altra società con dati di bilancio contraddittori rispetto alle dichiarazioni, l’inesistenza della sede e l’irreperibilità dell’amministratore di una terza. Ha inoltre invertito l’onere probatorio, considerando provata la buona fede della contribuente sulla base della verifica delle dichiarazioni di intento, circostanza afferente ai rapporti tra le interposte e la cedente, e della regolarità degli scambi telematici con il consulente, profilo inidoneo di per sé a dimostrare l’estraneità alla frode.

Il ricorso è quindi accolto, con cassazione della sentenza e rinvio, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione.