Immobili storici strumentali all’impresa: no all’agevolazione sul reddito fondiario (Cass. civ. Sez. V n. 13101 del 13.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, i canoni prodotti dalla locazione di immobili riconosciuti di interesse storico o artistico ai sensi dell’art. 3 della legge n. 1089 del 1939, che siano oggetto dell’attività dell’impresa, rappresentano ricavi che concorrono alla determinazione del reddito di impresa secondo le norme che lo disciplinano. Non è applicabile l’art. 11, comma 2, della legge n. 413 del 1991, che, nel determinare il reddito degli immobili vincolati mediante la minore tra le tariffe d’estimo previste per le abitazioni della zona censuaria, si riferisce al solo reddito fondiario e si giustifica nei costi di manutenzione degli immobili vincolati, superiori a quelli normalmente richiesti per altre tipologie di immobili: giustificazione che non avrebbe senso rispetto ai redditi di impresa, determinati sulla base dei ricavi conseguiti in contrapposizione ai correlativi costi, deducibili. Parimenti la tassazione ordinaria è dovuta ai fini IRAP, essendo l’imposta diretta alla tassazione del valore della produzione. Ai fini della qualificazione del bene come strumentale rileva il rapporto che lega il bene a chi ne dispone e, se si tratta di società, l’oggetto sociale dell’impresa.

Il Fatto

Una società immobiliare, proprietaria di un compendio a destinazione abitativa di interesse storico e artistico sottoposto a vincolo diretto, ha contabilizzato i relativi redditi applicando il regime dell’art. 11, comma 2, legge n. 413/1991. L’Agenzia delle entrate ha rettificato le dichiarazioni per più anni d’imposta, riqualificando i canoni come ricavi d’impresa e disconoscendo l’agevolazione.

Nei diversi giudizi il primo grado ha dato ragione alla contribuente, mentre l’appello ha confermato la ripresa a tassazione. Sono così giunti alla Corte cinque ricorsi, proposti dalla società e dall’ufficio a seconda dell’esito dei gradi di merito, poi riuniti per connessione.

La Motivazione della Corte

Il nucleo comune dei ricorsi riguarda l’applicabilità della disciplina agevolativa per gli immobili vincolati e la loro qualificazione come beni strumentali. La Corte richiama un orientamento che dichiara costante — Cass. nn. 18921/2015, 7615/2014, 10563/2014, 7542/2011, 26343/2009 — e vi dà continuità, non ravvisando ragioni per discostarsene.

Il beneficio del 1991 concerne la determinazione del solo reddito fondiario. La sua ratio è di favorire il proprietario di beni vincolati i cui costi di manutenzione sono più elevati: giustificazione che non opera per i beni con cui si esercita l’impresa, i cui costi sono deducibili. Quanto all’IRAP, la Corte ribadisce che i canoni rientrano nella base imponibile, con richiamo a Cass. n. 2332 del 2009.

La società sosteneva che la destinazione ad affittacamere, casa per ferie o residenza d’epoca non escludesse la destinazione abitativa. La Corte ritiene la questione mal posta: occorre guardare alla destinazione economica concretamente impressa al bene e all’oggetto sociale. Non essendo controverso che la contribuente eserciti la locazione a terzi degli immobili di cui dispone, la natura strumentale è affermata.

Il richiamo alle Sezioni Unite n. 5518 del 2011 è respinto: riguarda la tassazione ICI, presupposto impositivo diverso, e si coordina con la pronuncia n. 7542/2011 senza contrastarla. Il secondo motivo del primo ricorso è inammissibile, perché sollecita un diverso apprezzamento di merito.

È invece fondato il ricorso incidentale dell’ufficio: la questione della misura di deducibilità delle spese di manutenzione, ritenuta assorbita dal primo giudice, non richiedeva un motivo di appello specifico per evitare il giudicato interno, essendo sufficiente una critica integrale della sentenza. Analogo accoglimento ottiene il ricorso 31213/2020 dell’ufficio. I motivi sullo ius superveniens in tema di sanzioni sono fondati solo quando indichino in concreto il vantaggio fiscale, secondo Cass. n. 19286/2020: le sentenze sono cassate sul punto, con rinvio per il ricalcolo, che terrà conto anche dell’art. 12, comma 5, d.lgs. n. 472/1997.