Motivazione apparente e rinvio sul riparto probatorio negli studi di settore (Cass. civ. Sez. V n. 22687 del 05.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
La sentenza è nulla per error in procedendo quando la motivazione, benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Non può lasciarsi all’interprete il compito di integrarla con congetture. In tema di accertamento mediante studi di settore, la procedura costituisce un sistema di presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento, ma nasce in esito al contraddittorio. Sul contribuente grava l’onere di allegare e provare le circostanze che giustificano un reddito inferiore allo standard; sull’ente impositore quello di dimostrare l’applicabilità in concreto dello standard prescelto.

Il Fatto

Con avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2008, l’Ufficio, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d, del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54 del d.P.R. n. 633/1972, applicava lo studio di settore riferibile all’attività professionale esercitata dal contribuente, contestando maggiori compensi e un maggior volume d’affari e intimando il pagamento di maggiori imposte, oltre sanzioni e interessi.

Il ricorso del contribuente era accolto in primo grado. In appello la CTR riformava la decisione, ritenendo fondata l’impugnazione dell’Ufficio. Il contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione, affidato a un unico motivo, lamentando la motivazione apparente della sentenza di secondo grado.

La Motivazione della Corte

Il ricorso è fondato. La Corte muove dall’arresto nomofilattico delle Sezioni Unite n. 22232 del 03.11.2016, richiamato insieme a Sez. I n. 1986 del 28.01.2025, a Sez. VI n. 13977 del 23.05.2019 e a Sez. L n. 3819 del 14.02.2020: la motivazione è solo apparente, e la sentenza nulla, quando non renda percepibile il percorso logico del giudice, lasciando all’interprete il compito di colmarlo.

Nel caso concreto la decisione della CTR si limita a riassumere in poche righe il precedente grado, senza riportare la posizione difensiva delle parti né le conclusioni dell’appellata, e si esaurisce in affermazioni apodittiche sul “non corretto uso dei principi” e sull’esigenza che gli elementi di prova siano “certi, pertinenti, fondanti”. Si tratta di frasi di contenuto astratto, prive di riferimento agli atti e ai documenti versati in giudizio, riutilizzabili in plurimi contesti e prive di addentellati concreti con il caso, che non esaminano i motivi di gravame né li raffrontano con gli accertamenti del primo grado, favorevoli al contribuente.

La Corte censura anche il rinvio a una massima di legittimità in tema di studi di settore, insufficiente a integrare il ragionamento. Nella sentenza impugnata non è indagato né raffrontato con l’impugnazione il tema della prova documentale offerta dal contribuente per dimostrare la peculiarità della propria posizione professionale e l’inapplicabilità automatica dei parametri, accertata in primo grado.

Accolto il motivo, la pronuncia è cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame. Il giudice del rinvio dovrà attenersi ai principi più volte espressi dalla Cassazione sul riparto degli oneri probatori: Sez. V n. 40936 del 21.12.2021 e Sez. V n. 24931 del 18.08.2022 pongono sul contribuente l’onere di provare le circostanze che giustificano un reddito inferiore allo standard e sull’ente impositore quello di dimostrare l’applicabilità in concreto dello standard prescelto, oltre alle ragioni del mancato accoglimento delle contestazioni. Il rinvio riguarda anche la regolamentazione delle spese.