Motivazione per relationem al p.v.c. e nullità della sentenza (Cass. civ. Sez. V n. 29190 del 05.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di contenzioso tributario, l’avviso di accertamento è correttamente motivato quando richiama un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza regolarmente notificato o consegnato al contribuente, senza che l’Amministrazione debba riportarne il contenuto. La motivazione per relationem non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione dell’Ufficio, realizzando una mera economia di scrittura che non pregiudica il contraddittorio. La sentenza è nulla per error in procedendo solo quando la motivazione manchi o sia soltanto apparente, cioè inidonea a rendere percepibile il fondamento della decisione. Dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., il sindacato di legittimità è circoscritto alla violazione del minimo costituzionale ex art. 111, comma 6, Cost.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una società un avviso di accertamento con cui, per l’anno d’imposta 2015, rideterminava il reddito d’impresa e richiedeva il pagamento di IRES, IRAP, IVA, sanzioni e interessi. L’accertamento induttivo dei maggiori ricavi si fondava su un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, che aveva rilevato componenti positivi estrapolati da un computer presente nei locali dell’attività e non contabilizzati.

La società impugnava l’atto davanti alla C.t.p. di Messina, che rigettava il ricorso. Proponeva appello e la C.t.r. della Sicilia confermava la decisione. Avverso tale sentenza la contribuente ricorreva per cassazione con tre motivi, tutti incentrati sulla dedotta nullità della sentenza per vizi di motivazione e sul difetto di contraddittorio endoprocedimentale.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo è infondato. La Corte ricorda che la mancata esposizione dello svolgimento del processo o la motivazione in diritto estrema determinano nullità della sentenza solo se rendono impossibile individuare il thema decidendum e le ragioni del dispositivo. Il principio, desumibile dagli artt. 132, comma secondo, n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ., si applica anche al rito tributario per il rinvio materiale dell’art. 1, comma secondo, d.lgs. n. 546/1992. La sentenza impugnata contiene lo svolgimento del processo e i fatti essenziali e una ratio decidendi chiaramente intellegibile, collocandosi ben sopra la soglia del minimo costituzionale.

Nel merito, la Corte ribadisce il principio consolidato secondo cui l’avviso che richiama il p.v.c. della Guardia di Finanza è correttamente motivato e l’Ufficio non deve riportarne il contenuto. La motivazione per relationem non è illegittima: significa solo che l’Ufficio, condividendo le conclusioni del verbale, ha realizzato una economia di scrittura senza pregiudizio per il contraddittorio. Il giudice di merito deve verificare se il verbale sia stato posto nella sfera di conoscenza del contribuente, presupposto che è in re ipsa quando il verbale è redatto alla presenza del contribuente o a lui comunicato nei modi di legge.

Il secondo motivo è parimenti infondato. La Corte richiama le Sezioni Unite n. 26127 del 2016: la motivazione è solo apparente, con nullità per error in procedendo, quando è graficamente esistente ma reca argomentazioni inidonee a far conoscere il ragionamento del giudice. Nel merito, le Sezioni Unite n. 21271 del 2025 hanno affermato che l’obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale sussiste solo per i tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati opera nei soli casi specificamente previsti; per le verifiche a tavolo su tributi armonizzati la violazione rileva solo se il contribuente enuncia gli elementi che avrebbe potuto far valere e non propone opposizione pretestuosa.

Il terzo motivo è inammissibile. La censura sollecita una nuova valutazione delle risultanze di fatto, mirando a trasformare il giudizio di legittimità in un giudizio di merito non consentito. È invece infondata la dedotta motivazione apparente, avendo la C.t.r. chiarito che l’accertamento dei ricavi si fondava su documentazione extracontabile dalla quale emergevano ricavi non contabilizzati, da assoggettare a tassazione ai sensi degli artt. 85 e 109 T.U.I.R. Il ricorso è rigettato, con condanna al contributo unificato ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002.