Permuta immobili strumentali imposta ipotecaria su valore bene maggiore imposta (Cass. civ. Sez. V n. 12873 del 14.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposta ipotecaria dovuta per la permuta di immobili strumentali, la base imponibile va determinata ai sensi del combinato disposto dell’art. 2 del d.lgs. n. 347 del 1990 e dell’art. 43, comma 1, lett. b), del d.P.R. n. 131 del 1986, assumendo il valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta, a prescindere dalla coincidenza con il valore più elevato rilevante ai fini dell’imposta di registro. Stante l’autonomia delle due imposte, oggetto del rinvio è il criterio del valore più alto, comune all’imposta di registro, ma non lo stesso valore attribuito in quella sede. È eccentrico il richiamo all’art. 11 del d.P.R. n. 633 del 1972 e al criterio di tassazione separata delle prestazioni, che non incide né sul presupposto dell’imposta ipotecaria né sul criterio di determinazione della relativa base imponibile.

Il Fatto

I contribuenti presentano istanza di rimborso dell’imposta ipotecaria corrisposta in relazione alla registrazione di una permuta immobiliare avente ad oggetto beni immobili strumentali. Formatosi il silenzio-rifiuto sull’istanza, propongono impugnazione dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che l’accoglie.

La Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, con sentenza n. 995 depositata il 24 maggio 2019, disattende l’appello dell’Agenzia delle Entrate e conferma la decisione di prime cure, ritenendo che la permuta, pur composta da due disposizioni, implichi una sola formalità e che la base imponibile vada determinata in relazione al valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta. L’Agenzia ricorre per cassazione con un unico motivo; i contribuenti resistono con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il ricorso denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 43, comma 1, lett. b), del d.P.R. n. 131 del 1986, dell’art. 11 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 1, comma 1-bis, della tariffa allegata al d.lgs. n. 347 del 1990. L’Agenzia sostiene che, esclusa l’imposta di registro per il principio di alternatività con l’IVA, il criterio di tassazione della permuta di immobili strumentali debba rinvenirsi nell’art. 11 del d.P.R. n. 633 del 1972, che considera ciascuna operazione separatamente sottoposta a tributo, con conseguente infondatezza della pretesa restitutoria fondata su una considerazione unitaria del contratto.

Il motivo è destituito di fondamento. La Corte richiama anzitutto il principio secondo cui, ai fini della determinazione dell’imposta ipotecaria dovuta in caso di permuta, la base imponibile va individuata tenendo conto del valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta ipotecaria, a prescindere dalla coincidenza con il valore più alto rilevante ai fini dell’imposta di registro: stante l’autonomia delle due imposte, il richiamo riguarda il criterio del valore più alto, comune all’imposta di registro, ma non lo stesso valore attribuito a fini di registro (Cass., 8 aprile 2022, n. 11474).

Con riferimento specifico alle questioni poste, la Corte ribadisce che la permuta, in quanto unico negozio giuridico, dà luogo a un’unica formalità ai fini dell’imposta ipotecaria ai sensi dell’art. 17, comma 1, della legge n. 52 del 1985, e che l’imposta va liquidata su una base imponibile pari al valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta, anche per i beni strumentali (Cass., 19 febbraio 2024, n. 4379). Le disposizioni del d.lgs. n. 23 del 2011 non incidono su tale assetto.

Il richiamo all’art. 11 del d.P.R. n. 633 del 1972 è poi giudicato eccentrico sotto un duplice profilo: rispetto ai criteri di determinazione del presupposto impositivo dell’imposta ipotecaria, correlato alle formalità di trascrizione, iscrizione, rinnovazione e annotazione eseguite nei pubblici registri immobiliari (art. 1 del d.lgs. n. 347 del 1990), e rispetto al rinvio al criterio di determinazione della base imponibile dell’imposta di registro, che involge il valore venale del bene e non il corrispettivo pattuito (Cass., 16 marzo 2022, n. 8511).

La Corte ricorda infine che, a seguito delle innovazioni apportate dall’art. 35, comma 10-bis, lett. a), del d.l. n. 223 del 2006, convertito con modificazioni dalla legge n. 248 del 2006, tali imposte vanno applicate in misura proporzionale anche per il trasferimento di beni immobili strumentali, indipendentemente dall’assoggettamento degli stessi a IVA (Cass., 13 luglio 2017, n. 17284; Cass., 12 gennaio 2022, n. 734; Cass., 24 febbraio 2020, n. 4861). Il ricorso è dunque rigettato, con condanna della ricorrente alle spese del giudizio di legittimità.