Plusvalenza su terreni: rileva l’edificabilità anche strumentale all’agricoltura (Cass. civ. Sez. V n. 6172 del 07.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nella determinazione della plusvalenza ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. b), TUIR, vanno assoggettate a tassazione le plusvalenze rinvenienti dall’utilizzazione del suolo a qualsiasi titolo e in qualsiasi modo, non rilevando cosa e a qual fine si costruisca. Viene così in rilievo anche l’utilizzazione edificatoria meramente strumentale alla destinazione agricola dei terreni, qualificati come tali dagli strumenti urbanistici, poiché anche in tal caso sussiste la possibilità di costruire, sia pure nel rispetto dei relativi vincoli e limitazioni. Non rileva invece l’edificabilità consentita esclusivamente con riferimento a strutture poste a servizio dell’utilizzazione pubblica del bene, riservata alla pubblica amministrazione, poiché in tal caso l’area è effettivamente da considerarsi non edificatoria. Non rileva neppure l’area soggetta a fascia di rispetto stradale, ferroviario o di altra sorta che determini l’inedificabilità assoluta.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate recuperava a tassazione una maggiore plusvalenza conseguente alla vendita di un terreno, qualificando l’area non già come agricola bensì come a vocazione edificatoria. La CTP accoglieva il ricorso del contribuente ritenendo provata la vocazione agricola. La CTR, adita dall’Agenzia, riformava la decisione e, in applicazione dell’art. 36, comma 2, d.l. n. 223/2006, confermava la maggiore tassazione, escludendo però l’applicabilità delle sanzioni.

Il contribuente ricorreva in cassazione con un unico motivo, deducendo violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.l. n. 223/2006, dell’art. 81 TUIR e delle norme tecniche attuative del p.r.g. comunale. L’Agenzia resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla constatazione che la controversia non involge l’efficacia degli strumenti urbanistici in sé. Dall’atto d’appello dell’Agenzia emerge che la tesi dell’erario si fondava, da un lato, sulla destinazione di alcune particelle ad area verde di arredo stradale, ad aree per servizi pubblici di quartiere e ad aree per attrezzature d’interesse generale e, dall’altro, sul fatto che anche per le zone agricole fosse ammessa una parziale edificabilità. La digressione della CTR sulla portata retroattiva degli strumenti meramente adottati risulta pertanto superflua.

Il nodo interpretativo è l’art. 67, comma 1, lett. b), TUIR, nel testo applicabile ratione temporis, che assoggetta a tassazione le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione. Il tenore letterale della norma non consente distinzioni: è tassabile la plusvalenza realizzata su terreno che lo strumento urbanistico vigente renda edificabile a qualunque titolo e per qualunque scopo. Non rileva cosa e a qual fine si costruisca, né che la prevista utilizzazione edificatoria sia meramente strumentale alla destinazione agricola del terreno, con la conseguente possibilità di costruire ma con le relative restrizioni.

La Corte esclude il contrasto con l’art. 3 Cost., rientrando nella discrezionalità del legislatore non tassare la plusvalenza solo quando questa abbia ad oggetto terreni non suscettibili in alcun modo di utilizzazione edificatoria, e prevederne invece la tassabilità nella differente ipotesi di terreno sì agricolo, ma suscettibile di edificazione sia pur con limiti. L’interpretazione è confermata dalla successiva evoluzione legislativa, segnata dalla l. n. 448 del 2001, art. 7, che prevede espressamente la tassabilità della plusvalenza per i terreni edificabili e con destinazione agricola.

Allo stesso tempo, e per il medesimo principio, la Corte ribadisce la non applicabilità della disposizione per i terreni soggetti a fascia di rispetto stradale e ferroviario, nonché per le altre tipologie di fasce di rispetto che determinino l’inedificabilità assoluta. Quanto ai terreni vincolati, occorre verificare se sia consentita esclusivamente l’edificazione di strutture poste a servizio dell’utilizzazione pubblica del bene: solo in tal caso l’area è effettivamente da considerare non edificatoria. A tale situazione può equipararsi la fattispecie, per le porzioni qualificate dal piano come area verde di arredo stradale, area per servizi pubblici di quartiere ed area per attrezzature d’interesse generale, per le quali non viene dedotta alcuna edificabilità compensativa o residua facoltà edificatoria.

Ne deriva l’erronea applicazione delle disposizioni richiamate da parte del giudice tributario d’appello, che non ha verificato, quanto all’area agricola, l’effettiva edificabilità delle diverse e diversamente disciplinate particelle, per ricavarne o meno l’assoggettamento totale o parziale alla regola dell’art. 67 TUIR, né ha distinto le aree soggette a fascia di rispetto e quelle destinate ad attrezzatura pubblica da quelle effettivamente edificabili. Il ricorso principale è pertanto accolto, con assorbimento di quello incidentale e cassazione con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado.