Poteri istruttori del giudice tributario e p.v.c. allegato all’accertamento (Cass. civ. Sez. V n. 24748 del 08.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario i poteri istruttori riconosciuti al giudice dall’art. 7, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992, ratione temporis vigente, non legittimano il giudice a sostituirsi alla parte nell’assolvimento dell’onere probatorio, ma consentono un intervento di natura meramente integrativa, in presenza di una obiettiva situazione di incertezza o di una impossibilità di acquisizione addebitabile alla controparte o a terzi. Ne consegue che, quando il processo verbale di constatazione è richiamato per relationem nell’atto impositivo e il giudice di merito dubiti della sufficienza delle allegazioni, non può rigettare la pretesa erariale con motivazione assertiva, ma deve verificare se le circostanze richiamate integrino indizi valutabili, eventualmente esercitando il potere di integrazione probatoria. La sentenza che si limiti a escludere la pretesa per la mancata produzione del p.v.c., senza considerare i poteri istruttori e le regole sull’onere della prova, è censurabile per violazione di legge e per difetto di motivazione.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificò alla società un avviso di accertamento con cui recuperava imponibile ai fini Ires, Irap e Iva per l’anno d’imposta 2006. I rilievi derivavano da due distinte fonti: da un lato costi dedotti per prestazioni di personale in subappalto risultate sovrafatturate; dall’altro Iva detratta su acquisti di macchinari formalmente esportati in Paesi intracomunitari, ma in realtà riconducibili a cessioni intracomunitarie inesistenti. La società impugnò l’atto e la Commissione tributaria provinciale di Roma lo annullò. L’Ufficio appellò e la Commissione tributaria regionale del Lazio, in contumacia della società, respinse l’impugnazione, rilevando che non era stata acquisita agli atti la copia del p.v.c. richiamato per relationem, con conseguente impossibilità di verificare l’effettività dei fatti allegati. L’Agenzia ricorse per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la violazione dell’art. 7, commi 1 e 2, d.lgs. n. 546 del 1992, ratione temporis vigente. La Corte ne ha riconosciuto la fondatezza, ricostruendo con precisione l’ambito dei poteri istruttori del giudice tributario. Il primo comma della norma attribuiva alle commissioni, nei limiti dei fatti dedotti dalle parti, tutte le facoltà di accesso, richiesta di dati, informazioni e chiarimenti conferite agli uffici fiscali. Il terzo comma, che consentiva di ordinare alle parti il deposito di documenti, è stato abrogato dall’art. 3 bis, comma 5, d.l. n. 203 del 2005, convertito con modificazioni dalla legge n. 248 del 2005.

La Corte ha chiarito che i poteri istruttori del giudice tributario, anche dopo tale abrogazione, devono collocarsi nell’alveo del principio dispositivo. Il giudice non può sostituirsi alla parte nella ricerca delle prove a sostegno delle sue ragioni, ma può colmare carenze riconducibili a situazioni oggettive, non dipendenti dalla colpevole inerzia della parte. Si tratta di un potere discrezionale, esercitabile entro un perimetro funzionale al bilanciamento della posizione processuale delle parti.

Richiamando un consolidato orientamento di legittimità, la Corte ha ribadito che l’acquisibilità d’ufficio dei mezzi di prova va interpretata alla luce del principio di terzietà del giudice: è inibito sopperire alle carenze istruttorie delle parti, ma il giudice può intervenire in presenza di una obiettiva incertezza, a mera integrazione degli elementi già forniti, o quando la parte non possa provvedere perché i documenti sono nella disponibilità della controparte o di terzi. Il medesimo limite opera in appello, dove alla commissione regionale è consentito ordinare l’esibizione ex art. 210 c.p.c., entro gli stessi confini.

Applicando tali principi al caso concreto, la Corte ha osservato che il giudice regionale aveva definito la controversia in senso sfavorevole all’amministrazione sull’unico assunto della mancata allegazione del p.v.c. Poiché il contenuto di quel verbale era stato riportato nei passaggi essenziali dell’avviso di accertamento, l’eventuale ritenuta insufficienza del quadro probatorio doveva essere superata mediante l’attività integrativa prescritta dall’art. 7, comma 1, e non con un rigetto tranciante della pretesa erariale. La motivazione della sentenza impugnata è risultata assertiva e priva di sostegno logico-giuridico, carente nell’esplicitare il concreto quadro probatorio.

L’accoglimento del primo motivo ha assorbito il secondo e il terzo. La Corte ha cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio, sezione staccata di Latina, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.