Prova documentale nuova in appello ammessa anche come elemento indiziario (Cass. civ. Sez. V n. 26542 del 02.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario, la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti in grado d’appello, prevista dall’art. 58, secondo comma, del d.lgs. n. 546/1992, non è limitata ai documenti che di per sé costituiscono prova ai sensi degli artt. 2699-2720 cod. civ., ma si estende ai documenti utilizzati quali meri elementi indiziari, idonei, da soli o unitamente ad altri e in presenza dei requisiti dell’art. 2729 cod. civ., a fondare una praesumptio hominis. Erra quindi in diritto il giudice di seconde cure che ritenga la prova documentale esperibile esclusivamente nei tempi del processo di primo grado. In tema di società ed associazioni sportive dilettantistiche, la verifica della sussistenza del nesso di funzionalità delle attività rispetto agli scopi istituzionali, ai fini dell’art. 148 del d.P.R. n. 917/1986 e delle agevolazioni di cui alla legge n. 398/1991, costituisce accertamento di fatto riservato al giudice di merito, non sindacabile in cassazione se sorretto da motivazione logica.

Il Fatto

Un’associazione sportiva dilettantistica riceveva un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria contestava lo svolgimento di attività commerciale in violazione dell’art. 148, commi 3 e 4, del TUIR, con conseguente rideterminazione di II.DD., IVA e sanzioni per l’anno d’imposta 2011. I rilievi riguardavano i compensi per il noleggio degli stipetti degli spogliatoi, la vendita di gettoni per l’illuminazione dei campi e gli inviti rivolti a non soci. Secondo l’Ufficio, l’ente non poteva beneficiare delle agevolazioni di cui alla legge n. 398/1991.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso; la CTR della Liguria confermava, valorizzando lo statuto associativo e ritenendo non funzionali agli scopi sociali la messa a disposizione degli stipetti dietro corrispettivo annuo e i gettoni per l’energia elettrica, per i quali il contribuente non aveva provato in primo grado che i corrispettivi non eccedessero i costi di diretta imputazione. La contribuente proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo, incentrato sulla violazione dell’art. 148, terzo comma, del d.P.R. n. 917/1986, è dichiarato in parte inammissibile e in parte infondato. La Corte ribadisce che la qualificazione del negozio e la sua riconduzione a un tipo legale sono sindacabili per violazione dei criteri ermeneutici degli artt. 1362 e ss. cod. civ., ma nel giudizio tributario rileva l’essenza economica dell’operazione. La CTR aveva valutato il materiale istruttorio con motivazione ampia, desumendo dallo statuto che la concessione degli stipetti e gli inviti a non associati esulavano dalle finalità istituzionali.

Le censure, osserva la Corte, si risolvono in una richiesta di revisione del merito: la ricorrente non contesta in modo specifico l’accertamento, ma chiede un riesame del materiale probatorio estraneo al giudizio di legittimità. È richiamato il principio per cui la Cassazione non è giudice del fatto in senso sostanziale e il controllo di legalità e logicità non consente di sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito (Cass. n. 25332 del 28.11.2014).

Il secondo motivo, sul vizio motivazionale, è infondato quanto al dedotto difetto assoluto di motivazione, che invece sussiste, e inammissibile per doppia conforme: la riforma dell’art. 360 cod. proc. civ., con l’inserimento del terzo comma a opera del d.lgs. n. 149/2022 attuativo della legge delega n. 206/2021, ripropone la disciplina già dei commi quarto e quinto dell’abrogato art. 348-ter cod. proc. civ., prevedendo l’inammissibilità del motivo di cui al n. 5. Il paradigma invocato è inoltre incoerente con il quadro normativo applicabile alla sentenza impugnata, depositata il 20 novembre 2019, successivamente alla riforma introdotta dall’art. 54, comma 1, lett. b), del d.l. n. 83/2012, convertito dalla legge n. 134/2012, operante dall’11 settembre 2012 (Cass. Sez. Un. n. 19881 del 2014).

Il terzo motivo è invece accolto. La Corte richiama la consolidata interpretazione dell’art. 58, secondo comma, del d.lgs. n. 546/1992 (Cass. n. 6772 del 7.3.2023; Cass. n. 29568/2018; Cass. n. 12008/2011): la facoltà di produrre nuovi documenti in appello non vale solo quando essi costituiscono prova piena, ma anche quando sono utilizzati come elementi indiziari idonei a fondare una presunzione semplice. La CTR, ritenendo la prova esperibile solo nei tempi del primo grado, ha applicato in modo errato la norma, senza esaminare la documentazione prodotta in appello.

Il quarto motivo, sull’omessa pronuncia in ordine alla domanda subordinata di riduzione delle imposte, è rigettato per la ravvisata pronuncia implicita di rigetto insita nella decisione pienamente sfavorevole all’associazione. La sentenza è pertanto cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per l’ulteriore esame del profilo accolto e di quelli assorbiti, e per la liquidazione delle spese.