Raddoppio termini accertamento natura procedimentale e applicazione retroattiva (Cass. civ. Sez. V n. 8380 del 28.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
Le previsioni che raddoppiano i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento basati sulla presunzione di evasione, di cui all’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del d.l. n. 78 del 2009, conv. con modif. dalla legge n. 102 del 2009, hanno natura procedimentale e non sostanziale. Esse soggiacciono pertanto al principio tempus regit actum e si applicano anche ai periodi d’imposta anteriori alla loro entrata in vigore, avvenuta il 1° luglio 2009, quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, indipendentemente dall’applicabilità della presunzione legale di cui al comma 2 del medesimo articolo. La presunzione di evasione, invece, non ha efficacia retroattiva, perché le norme in tema di presunzioni sono collocate tra quelle sostanziali e una diversa interpretazione pregiudicherebbe, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost., l’effettività del diritto di difesa del contribuente.

Il Fatto

La controversia trae origine dall’impugnazione, da parte del contribuente, di un avviso di accertamento relativo all’IRPEF dell’anno di imposta 2004. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, in accoglimento dell’appello della parte privata e in riforma della decisione di primo grado, annullava l’atto impositivo, ritenendo intervenuta la decadenza dalla potestà impositiva.

Il giudice di appello osservava che il raddoppio dei termini per l’accertamento, previsto dal d.l. n. 78 del 2009, non avendo portata retroattiva, operava solo dal periodo di imposta per il quale, alla data di entrata in vigore della norma, fossero ancora pendenti i termini per l’accertamento. Nel caso concreto l’avviso, notificato il 12.1.2014, riguardava l’anno 2004. L’Agenzia delle entrate ricorreva in cassazione con unico motivo.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina l’unico motivo di ricorso, con cui l’Agenzia deduce la violazione di legge ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. escluso l’applicabilità del raddoppio dei termini ai periodi di imposta antecedenti all’entrata in vigore del d.l. n. 78 del 2009.

La censura è ritenuta fondata alla luce di un principio consolidato, che il provvedimento richiama integralmente: la presunzione di evasione stabilita dall’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, in vigore dal 1° luglio 2009, non ha natura procedimentale ma sostanziale, con la conseguenza che essa non ha efficacia retroattiva.

Diversa è la qualificazione delle previsioni di cui ai commi 2-bis e 2-ter del medesimo articolo. Esse raddoppiano i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento basati sulla predetta presunzione, nonché quelli di decadenza e prescrizione per la notificazione degli atti di contestazione o irrogazione delle sanzioni per l’omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all’estero.

Tali previsioni, afferma la Corte, hanno natura procedimentale e non sostanziale e soggiacciono perciò al principio tempus regit actum. Ne deriva che esse si applicano anche per i periodi d’imposta precedenti alla loro entrata in vigore, quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, indipendentemente dall’applicabilità della presunzione legale di cui al comma 2.

Il collegio richiama sul punto Cass. Sez. V n. 29632 del 14.11.2019, Cass. n. 17298 del 23.11.2021 e Cass. n. 39416 del 10.12.2021. La sentenza impugnata, essendosi discostata da tale principio, è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia – Milano, in diversa composizione, cui è demandato anche il regolamento delle spese di legittimità.