Accertamento analitico-induttivo e prova presuntiva nel processo tributario (Cass. civ. Sez. V n. 3072 del 07.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento dei redditi, costituisce presupposto per procedere con il metodo analitico-induttivo la complessiva inattendibilità della contabilità, da valutarsi sulla base di presunzioni ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, alla stregua di criteri di ragionevolezza, ancorché le scritture contabili siano formalmente corrette. Dette presunzioni non devono essere necessariamente plurime, potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave. Il nuovo art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall’art. 6 della legge n. 130 del 2022, integra una norma di natura sostanziale e non processuale, con la conseguenza che si applica ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022. Nel giudizio di cassazione, il vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. attiene esclusivamente all’omesso esame di un fatto storico e non alle mere questioni o argomentazioni difensive.

Il Fatto

A seguito di un PVC dell’Ufficio doganale, l’Amministrazione finanziaria notificava a una società un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA relativi all’anno 2014, contestando la cessione di gasolio denaturato per uso agricolo senza emissione di documento fiscale. La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale, in riforma, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate.

La società contribuente proponeva ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, incentrati rispettivamente sull’uso della presunzione semplice e sull’inversione dell’onere della prova, sull’applicabilità del nuovo art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546 del 1992 e sull’omesso esame di un fatto decisivo. L’Agenzia resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censura la violazione degli art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 2729 cod. civ., per avere la CTR utilizzato la presunzione semplice al fine di legittimare l’accertamento induttivo anziché di verificarne la validità. La Corte reputa il motivo infondato, richiamando l’orientamento per cui il metodo analitico-induttivo presuppone la complessiva inattendibilità della contabilità, secondo criteri di ragionevolezza, e può fondarsi anche su un solo elemento unico, preciso e grave (Cass. n. 22184 del 14/10/2020).

Il Collegio precisa che è sufficiente anche una parziale inattendibilità dei dati contabili, potendo l’Ufficio avvalersi di presunzioni semplici ex art. 2729 cod. civ. (Cass. n. 33604 del 18/12/2019). Nel caso concreto, la CTR ha correttamente valorizzato molteplici elementi: rimanenze giornaliere negative o eccedenti la capacità di deposito, omissioni e difformità sui registri di carico e scarico, mancata tenuta del registro fiscale dei DAS e rinvenimento dei DAS presso i fornitori. Da tali elementi è stata desunta una presunzione di cessione del prodotto senza contabilizzazione dei corrispettivi.

Il secondo motivo invoca l’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dalla legge n. 130 del 2022. La Corte lo rigetta, affermando che la norma, avendo natura sostanziale, si applica ai soli giudizi introdotti dopo il 16 settembre 2022 (Cass. n. 20816 del 25/07/2024; Cass. n. 16493 del 13/06/2024), mentre il giudizio in esame era già pendente. Il terzo motivo, relativo all’omesso esame di un fatto decisivo, è dichiarato inammissibile: la censura sul metodo di ricostruzione delle rimanenze investe mere argomentazioni difensive e non un fatto storico, la cui esistenza deve risultare dalla sentenza o dagli atti e il cui esame, se omesso, va allegato nel rispetto degli art. 366, comma 1, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. (Cass. Sez. U. n. 8053/2014; Cass. n. 13024 del 26/04/2022). Il ricorso è pertanto rigettato, con condanna della ricorrente alle spese e al contributo unificato.