Rimborso spese di accesso del medico ambulatoriale è reddito imponibile (Cass. civ. Sez. V n. 2124 del 22.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
Il “rimborso spese di accesso” previsto dall’art. 35 d.P.R. n. 271 del 2000, corrisposto al medico specialista ambulatoriale convenzionato che operi presso una sede situata in un Comune diverso da quello di residenza, è ontologicamente diverso dalle indennità di trasferta di cui all’art. 51, comma 5, Tuir. Queste ultime presuppongono spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione, disposti su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro. Il rimborso in questione, determinato con criterio forfettario secondo l’indennità chilometrica, non è riconducibile ad alcuna deroga legale al principio di onnicomprensività del reddito di lavoro dipendente. Esso costituisce, pertanto, una somma percepita a qualunque titolo in relazione al rapporto di lavoro e come tale è soggetta a imposizione fiscale.

Il Fatto

Un medico specialista ambulatoriale aveva chiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle ritenute IRPEF operate dal sostituto d’imposta sulle somme percepite, per gli anni dal 2011 al 2014, a titolo di rimborso spese di viaggio. Tali emolumenti erano relativi all’attività professionale svolta presso ambulatori esterni al proprio Comune di residenza. Secondo il contribuente, quei rimborsi avevano natura risarcitoria e non retributiva, con conseguente estraneità al reddito imponibile.

Respinto il rimborso, il contribuente ricorse dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Ascoli Piceno, che lo accolse. La Commissione tributaria regionale delle Marche rigettò l’appello dell’Amministrazione, confermando la decisione di primo grado. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione; il contribuente ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il ricorso dell’Amministrazione è fondato. La Corte muove dalla consolidata giurisprudenza di legittimità che riconosce natura non reddituale ai rimborsi spese di trasferta, ove ancorati agli esborsi effettivamente sostenuti e adeguatamente documentati, secondo il disposto dell’art. 51, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986, richiamato da Cass. n. 8489 del 2020, Cass. n. 6816 del 2023 e Cass. n. 15731 del 2023. Parimenti, in tema di medicina convenzionata, il rimborso parametrato al chilometraggio e al costo del carburante ha funzione restitutoria e non retributiva, come affermato da Cass. Sez. 6-5 n. 6793 del 2015 e Cass. n. 30624 del 2021.

Tali precedenti, però, sono tutti calibrati sulla disciplina delle trasferte occasionali fuori dal territorio comunale, che opera in deroga al principio generale di onnicomprensività del reddito, enunciato dal primo comma dell’art. 51 Tuir. In materia contributiva le Sezioni Unite n. 27093 del 2017 hanno delineato la nozione di trasferta e quella dei c.d. trasfertisti abituali, tenuti per contratto a operare in luoghi sempre variabili e diversi.

Nel caso concreto, invece, il rimborso è corrisposto al medico per espletare l’attività di ambulatorio fuori dal proprio Comune di residenza. La fattispecie è diversa dalla trasferta comandata al di fuori del Comune della sede di lavoro. Lo conferma il rilievo che l’istituto della trasferta extracomunale trova autonoma disciplina nell’art. 32 dell’Accordo collettivo nazionale per i medici specialisti ambulatoriali, che al comma 6 attribuisce, per l’attività esterna, un emolumento forfetario aggiuntivo calcolato sul compenso orario.

Né il rimborso in esame è riconducibile alla deroga di cui all’art. 51, comma 2, lett. d), Tuir, che esclude dal reddito le prestazioni di servizi di trasporto collettivo. Gli spostamenti individuali del medico non integrano tale fattispecie. Ne discende che, in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata è cassata e la causa è decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, cod. proc. civ., con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente.