Responsabilità sanzioni tributarie dell’amministratore di fatto di società cartiera (Cass. civ. Sez. V n. 20825 del 25.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
In deroga al principio della responsabilità personale dell’autore della violazione tributaria stabilito dall’art. 2, comma 2, d.lgs. n. 472/1997, l’art. 7 d.l. n. 269/2003, convertito con l. n. 326/2003, pone le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società con personalità giuridica esclusivamente a carico della persona giuridica, escludendo il concorso delle persone fisiche. L’applicazione della norma eccezionale presuppone però che la persona fisica autrice della violazione abbia agito nell’interesse e a beneficio della società: se il rappresentante o l’amministratore, anche di fatto, agisce nel proprio esclusivo interesse usando l’ente come schermo o paravento, viene meno la ratio della deroga e si ripristina la regola generale che colpisce la persona fisica. Il principio non opera, in particolare, nell’ipotesi di società cartiera, mera fictio utilizzata a vantaggio personale dell’amministratore, non essendovi differenza tra trasgressore e contribuente. La sentenza di merito che non statuisce l’inammissibilità dell’appello, entra nel merito e motiva in modo irriducibilmente contraddittorio è nulla per motivazione apparente.

Il Fatto

Il contribuente ha impugnato gli atti di irrogazione di sanzioni ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, derivanti da definitivi avvisi di accertamento emessi verso una società a responsabilità limitata per gli anni di imposta 2011 e 2012, a seguito di un processo verbale di constatazione che aveva accertato operazioni soggettivamente inesistenti, in ambito nazionale e intracomunitario, e il ruolo attivo dell’amministratore di fatto della società.

La CTP, riconosciuta in capo al contribuente la qualità di amministratore di fatto, aveva accolto il ricorso sul rilievo che delle sanzioni risponde esclusivamente la persona giuridica. La CTR ha rigettato l’appello dell’Agenzia, rilevando il mutamento della causa petendi e la carenza di motivazione degli atti. L’Agenzia ricorre per cassazione con quattro motivi; il contribuente propone ricorso incidentale condizionato.

La Motivazione della Corte

Il Collegio ricostruisce anzitutto il quadro normativo. L’art. 7 d.l. n. 269/2003 ha limitato alla persona giuridica le sanzioni amministrative tributarie, e la giurisprudenza ha escluso il concorso delle persone fisiche facendo leva sull’avverbio “esclusivamente”, ritenendo sanzionabili, ex art. 9 d.lgs. n. 472/1997, soltanto i concorrenti esterni. Tuttavia la deroga presuppone che la persona fisica abbia agito nell’interesse e a beneficio della società: se ha agito nel proprio esclusivo interesse, usando l’ente come schermo per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti commessi a proprio vantaggio, deve essere ripristinata la regola generale che colpisce la persona fisica.

In questa prospettiva il principio non opera nell’ipotesi di società cartiera, che costituisce mera fictio o schermo, non essendovi differenza tra trasgressore e contribuente. La Corte richiama sul punto numerosi precedenti, tra cui Cass. n. 12334 del 2019, Cass. n. 29038 del 2021, Cass. n. 14364 del 2022, Cass. n. 26057 del 2023 e Cass. n. 1946 del 2023, segnalando anche l’indirizzo critico che dubita della configurabilità della società come mera fictio.

Passando ai motivi, il Collegio ritiene fondato il primo. Nella sentenza impugnata resta incerta l’effettiva ratio decidendi e le ragioni esposte appaiono incongrue e illogiche. La pronuncia di inammissibilità dell’appello è incompatibile con la pluralità di rationes decidendi, perché con essa il giudice si priva della potestas iudicandi sul merito; qui la CTR pare propendere per il mutamento di causa petendi ma non statuisce l’inammissibilità e scende nel merito, motivando in modo inadeguato.

Il Collegio censura poi specifici passaggi: è inconsistente il rilievo della mancata attribuzione al contribuente dei maggiori redditi derivanti dall’attività fraudolenta, che può costituire eventualmente un’omissione dell’Ufficio ma non comporta l’infondatezza della pretesa sanzionatoria; né questa può dirsi non provata per la sola mancanza dei documenti dell’inchiesta penale, che, stante il principio del doppio binario, non sono indefettibili, dovendo il giudice fondarsi sugli elementi offerti, qui compendiati nel processo verbale di constatazione. La contraddittorietà impedisce di individuare una coerente ratio decidendi, integrando la motivazione apparente che rende la sentenza nulla.

Il ricorso incidentale del contribuente è invece dichiarato inammissibile per carenza di interesse, essendo egli rimasto totalmente vittorioso in appello. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese.