Sopravvenienze attive da sentenza: competenza al deposito salvo sospensione esecutiva (Cass. civ. Sez. V n. 11917 del 06.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, le sopravvenienze attive che derivano dal riconoscimento di un credito — o dal disconoscimento di un debito preesistente — in sede giudiziale devono essere dichiarate nell’anno di imposta in cui la sentenza è stata depositata, momento in cui la posta attiva diviene certa nella sua esistenza e obiettivamente determinabile ai sensi dell’art. 109 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, sempreché l’efficacia esecutiva della sentenza di condanna non sia stata nel frattempo sospesa. Il passaggio in giudicato non è condizione dell’imputabilità: l’eventuale modifica della decisione nei gradi successivi realizza una sopravvenienza passiva ai sensi dell’art. 101 del TUIR. Nei procedimenti accertativi relativi a tributi non armonizzati l’Amministrazione finanziaria non è gravata dall’onere di preventiva instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale a pena di invalidità dell’atto impositivo.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificò a una società in accomandita semplice un avviso di accertamento per dichiarazione infedele relativa all’anno di imposta 2009, irrogando una sanzione amministrativa. Il maggior reddito accertato venne imputato per trasparenza, con separati avvisi, ai soci delle comparticipanti e a un partecipe.

La rettifica scaturiva da un processo verbale di constatazione: era emerso che la società, per l’anno 2007, non aveva dichiarato le sopravvenienze attive costituite dalla restituzione di somme versate a un istituto di credito per interessi a tasso anatocistico. La restituzione era stata disposta dal Tribunale con sentenza, poi confermata dalla Corte d’appello nel 2009; nel 2010 la decisione divenne definitiva per mancata impugnazione. La società e i soci impugnarono l’atto impositivo; la Commissione provinciale accolse il ricorso e l’appello erariale fu respinto. I giudici regionali ritennero che la componente positiva andasse imputata all’anno 2010, in cui si era formato il giudicato, e ravvisarono una violazione del contraddittorio anticipato nella estensione della ripresa a un’annualità successiva a quella verificata.

La Motivazione della Corte

Investita del ricorso erariale, la Corte ha anzitutto disatteso le questioni preliminari dei controricorrenti. Quanto all’istanza di riunione, pur configurandosi un caso di litisconsorzio necessario tra società e soci per imputazione, la riunione può non essere disposta quando i giudizi siano oggetto di trattazione simultanea, con identità sostanziale delle difese e piena consapevolezza delle parti.

Quanto all’eccezione di giudicato, il meccanismo dell’art. 1306 cod. civ. opera in relazione ai litisconsorti rimasti estranei al giudizio, dei quali sia stato violato il diritto di difesa: nella specie nessuna violazione del contraddittorio si era verificata per effetto della trattazione simultanea, e la fattispecie andava equiparata al giudicato di una causa non estensibile, che fa stato fra le sole parti ai sensi dell’art. 2909 cod. civ.

Nel merito, il Collegio ha ricostruito la cornice fattuale: l’omessa dichiarazione riguardava il venir meno di una posta passiva per interessi anatocistici. Il primo motivo è fondato, con ragioni in parte diverse da quelle addotte dall’Amministrazione. La giurisprudenza consolidata ancora la tassazione all’esercizio in cui la posta attiva acquista certezza; quando la sopravvenienza consiste nel venir meno di un costo contabilizzato, rileva il fatto di gestione che ha prodotto tale effetto. Nelle ipotesi di riconoscimento giudiziale di un credito occorre dunque aver riguardo al momento del deposito del provvedimento, che contiene anche la liquidazione del credito e ne determina la venuta ad esistenza.

La Corte ha precisato che al passaggio in giudicato non va attribuita efficacia incisiva, poiché un’eventuale modifica della decisione nei gradi successivi realizzerebbe una sopravvenienza passiva. Ha però aggiunto che la venuta ad esistenza della posta attiva, pur certa e determinata, non sempre coincide con il suo conseguimento: quando l’efficacia esecutiva della sentenza sia sospesa ai sensi degli artt. 283 e 373 cod. proc. civ., la sopravvenienza non può ritenersi conseguita nell’esercizio coperto dagli effetti del provvedimento di sospensione. Coerente con tale ricostruzione è la stessa condotta dell’Amministrazione, che non aveva rettificato il reddito per l’intero credito riconosciuto dopo la sentenza di primo grado, ma solo per le somme effettivamente percepite prima della sospensione parziale.

Anche il secondo motivo è fondato: vertendosi in procedimento accertativo relativo a tributi non armonizzati, l’Amministrazione non era gravata da alcun onere di preventiva instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale a pena di invalidità dell’atto, tantomeno nella fase di raccolta delle informazioni e degli elementi di prova. Il ricorso è quindi accolto, la sentenza cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso delle società contribuenti.