Studi di settore onere della prova e vizio motivazionale sui dati (Cass. civ. Sez. V n. 9483 del 09.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario mediante studi di settore, ai fini del riparto dell’onere probatorio grava sul contribuente l’onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, le circostanze di fatto idonee ad allontanare la sua attività dal modello normale cui i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello standardizzato. Incombe invece all’ente impositore dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto oggetto di accertamento. Il giudice di merito che, per legittimare lo scostamento, si limiti a un generico richiamo alle peculiarità dell’attività esercitata e all’inottemperanza dell’Ufficio all’onere di controllo, senza confrontarsi con il dato fattuale della coincidenza tra le risultanze contabili e i dati dello studio di settore, omette l’esame di un fatto decisivo e incorre in vizio motivazionale.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un contribuente, esercente l’attività di vendita di carburante per autotrazione, un avviso di accertamento per I.V.A., I.R.P.E.F. e I.R.A.P., oltre interessi e sanzioni, relativamente all’anno di imposta 2003. L’Ufficio imputava al contribuente un maggior reddito rispetto a quello dichiarato, sulla base dello scostamento dai studi di settore.

Il contribuente impugnava l’atto dinanzi alla C.T.P. di Taranto, che accoglieva il ricorso. L’appello dell’Agenzia veniva rigettato dalla C.T.R. della Puglia, sez. st. di Taranto, che ravvisava nelle giustificazioni offerte dal contribuente — fondate sulle peculiarità dell’attività di vendita di carburante e sulla dettagliata contabilità di magazzino — elementi idonei a legittimare lo scostamento, con conseguente mancato assolvimento, da parte dell’Ufficio, dell’onere probatorio. Avverso tale decisione l’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto un profilo di ammissibilità. La proposizione di più censure all’interno di un unico motivo non lo rende inammissibile, poiché è possibile distinguere i profili di doglianza: da un lato il vizio motivazionale per omesso esame di un fatto decisivo, oggetto di discussione tra le parti; dall’altro la conseguente violazione del riparto dell’onere della prova.

Sul piano sostanziale, il Collegio richiama il principio consolidato in materia. Grava sul contribuente l’onere di allegare e provare le circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale cui i parametri fanno riferimento, mentre incombe all’ente impositore dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto. Il precedente richiamato è Cass., Sez. 5, 21.12.2021, n. 40936.

La C.T.R. ha disatteso tali principi sotto due profili. Ha ritenuto sufficiente il generico richiamo alle peculiarità e agli obblighi cui è soggetta l’attività di vendita di carburante per autotrazione, senza chiarire in cosa gli uni e gli altri consistano. Ha inoltre considerato l’Ufficio inottemperante all’onere di controllare i registri obbligatori di carico e scarico del carburante, senza però confrontarsi con il dato fattuale — oggetto di discussione tra le parti — della coincidenza tra i dati emergenti dalla documentazione prodotta dal contribuente e quelli sottesi allo studio di settore.

Tale elemento è certamente decisivo, ove verificato, poiché gli stessi giudici di appello avevano chiarito che il dato emergente dai rilievi fiscali in tema di carburante appariva certo e non confutato. Il motivo è dunque fondato nel suo complesso.

Il ricorso è accolto, con cassazione della decisione impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sez. st. di Taranto, in diversa composizione, perché riesamini la controversia e liquidi le spese del giudizio di legittimità.