Abuso del diritto e clausola di trasferimento integrale dei ricavi alla partecipante (Cass. civ. Sez. V n. 2382 del 31.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il divieto di abuso del diritto costituisce principio generale immanente all’ordinamento, che preclude al contribuente di conseguire vantaggi fiscali mediante l’uso distorto di strumenti giuridici, pur se non contrastanti con alcuna specifica disposizione, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili. Nel procedimento accertativo non è pertanto necessaria l’indicazione di una specifica norma violata, poiché il presupposto dell’abuso non consiste in una violazione puntuale ma in una finalità distorta dell’operazione. È elusiva la clausola contrattuale che, in un rapporto tra società e sua partecipante totalitaria, trasferisca a quest’ultima quasi la totalità dei ricavi, privando ab origine la società contribuente della possibilità di remunerare la propria attività imprenditoriale ai sensi dell’art. 2082 cod. civ..

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento nei confronti di una società contribuente, disconoscendo parte dei costi per canone di locazione corrisposti a una società partecipante totalitaria, che gestiva un fondo immobiliare in relazione a immobili inseriti in un centro commerciale.

Il rapporto contrattuale prevedeva un canone fisso e una porzione variabile commisurata ai ricavi delle locazioni e degli affitti d’azienda. Oltre una soglia fissa, la quasi totalità dei ricavi superiori doveva essere corrisposta alla partecipante, la quale non avrebbe pagato imposte su tali somme in quanto esenti per la disciplina dei fondi immobiliari. La CTP respingeva il ricorso; la CTR accoglieva l’appello della contribuente. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo; la contribuente resisteva con controricorso e memoria.

La Motivazione della Corte

La sentenza impugnata si fondava su due rationes decidendi: l’asserito difetto di motivazione dell’atto, per mancata indicazione delle norme violate, e l’insussistenza dei requisiti dell’abuso del diritto. Il motivo, formalmente unico, attaccava entrambe.

Sul primo profilo la Corte ha ritenuto il motivo fondato. Il principio antielusivo è immanente all’ordinamento e non richiede, per definizione, la citazione di una specifica disposizione violata, poiché il presupposto non è una violazione puntuale ma una finalità distorta. La giurisprudenza ha più volte affermato che il divieto preclude il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto di strumenti giuridici, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili, salva la disciplina degli effetti di cui all’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973. Ne deriva che la mancata indicazione della norma non inficia la legittimità dell’atto impositivo.

Anche il secondo profilo è stato accolto. La clausola contrattuale prevedeva che, dedotta una soglia fissa, il 98 % dei canoni differenziali fosse corrisposto alla partecipante. Poiché tali canoni costituivano l’intero ricavo dell’attività aziendale, la clausola comportava di fatto il trasferimento di quasi tutto il fatturato, risultando potenzialmente idonea a privare ab origine la società contribuente della possibilità di conseguire la remunerazione della propria attività, essenza di ogni attività economica ex art. 2082 cod. civ..

La Corte ha respinto l’argomento del giudice d’appello secondo cui l’operazione non avrebbe avuto alternative: il fondo non poteva gestire direttamente l’attività, ma ciò non impediva di avvalersi di un soggetto che remunerasse la propria attività secondo una logica economica. Non rileva che i fondi immobiliari non siano soggetti a tassazione, poiché a imposta sarebbe soggetto chi svolge attività imprenditoriale ordinaria, che ha scelto una strada priva di valida ragione economica.

La Corte ha infine precisato che il motivo non devolve al giudice di legittimità un esame di merito, ma la verifica della corretta qualificazione di fatti pacifici, funzionale alla sussunzione nella disciplina antielusiva. In accoglimento del ricorso la sentenza è stata cassata, con rinvio al giudice di secondo grado per la rivalutazione della vicenda, l’esame delle questioni assorbite, l’applicazione della lex mitior in materia di sanzioni e la liquidazione delle spese.