Estervestizione societaria e presunzioni ex art 73 co 5 bis TUIR (Cass. civ. Sez. V n. 2458 del 02.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti cd. “a tavolino”, non svolti nei locali del contribuente, essendo l’ambito applicativo dell’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000 circoscritto agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche nei luoghi di pertinenza del contribuente. L’ipotesi di esterovestizione ricorre quando una società, pur mantenendo in Italia la sede amministrativa, intesa come luogo di concreto svolgimento della direzione e gestione dell’impresa, localizzi la residenza fiscale all’estero al solo fine di fruire di una legislazione tributaria più vantaggiosa; essa può essere dimostrata mediante presunzioni, purché gli indizi della fittizia localizzazione siano esaminati nel loro insieme e non atomisticamente, secondo i criteri di gravità, precisione e concordanza. Non è sufficiente, a tal fine, la mera certificazione amministrativa di residenza fiscale estera.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una società con sede legale nei Paesi Bassi un avviso di accertamento per il recupero a tassazione della quota imponibile ex art. 89 TUIR per l’anno 2007. L’ufficio riteneva che la direzione effettiva della società provenisse dall’Italia, essendo gli amministratori meri esecutori di decisioni adottate nel territorio dello Stato, e richiamava la presunzione ex art. 73, comma 5 bis, TUIR, per il possesso totalitario del capitale da parte di una società italiana.

La procedura di accertamento con adesione non andava a buon fine. Il ricorso della contribuente era rigettato in primo grado; la CTR della Campania, Sez. dist. Salerno, accoglieva invece l’appello con sentenza n. 3198/2016. Avverso tale decisione l’ufficio proponeva ricorso per cassazione, affidato a tre motivi. La contribuente, nel frattempo divenuta società a responsabilità limitata con sede in Napoli, resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo — con cui l’Agenzia lamentava che l’eccezione di mancato contraddittorio fosse stata proposta solo in appello — è dichiarato infondato. Dal ricorso introduttivo, ritualmente trasfuso nell’atto di legittimità nel rispetto del principio di autosufficienza, emerge la contestazione “non c’è stato nessun contraddittorio”: pur generica, essa esclude che la doglianza sia stata veicolata per la prima volta in secondo grado.

Sono invece fondati il secondo e il terzo motivo, esaminati congiuntamente. La Corte rileva un duplice errore di diritto nella sentenza impugnata. Sotto il primo profilo, la CTR ha esteso l’obbligo di contraddittorio a una mera verifica “a tavolino”, che non richiede tale momento collaborativo preventivo. Il Collegio richiama sul punto le Sezioni Unite n. 24823 del 09.12.2015, confermate da Sez. VI-5, ord. n. 11560 dell’11.05.2018: l’ambito di applicazione dell’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000 è circoscritto, per testuale indicazione, agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente.

Sotto il secondo profilo, è errata l’affermazione secondo cui la prova dell’effettiva sede olandese sarebbe fornita in modo dirimente da un semplice certificato di residenza fiscale. La Corte ricorda che l’esterovestizione può essere dimostrata mediante presunzioni, purché gli indici della fittizia localizzazione siano valutati nel loro insieme, non atomisticamente, secondo i criteri di gravità, precisione e concordanza, traendo vigore l’uno dall’altro (Cass., Sez. V, n. 14485 del 23.05.2024; Cass., Sez. V, n. 16697 del 21.06.2019).

Nel caso concreto l’amministrazione aveva fornito plurimi elementi presuntivi: le vicende dell’acquisto della società da parte di una compagine italiana, la composizione dell’organo amministrativo e l’operatività della presunzione ex art. 73, comma 5 bis, TUIR. Nessuno di tali elementi è stato considerato dalla CTR, che si è focalizzata su un dato marginale e recessivo. È quindi mancata la valutazione globale degli elementi probatori. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, Sez. Salerno, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese.