Motivazione per relationem e allegazione dei PVC: onere dell’Amministrazione (Cass. civ. Sez. V n. 5113 del 27.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di motivazione per relationem degli atti di imposizione tributaria, l’Amministrazione finanziaria non ha l’obbligo di allegare all’atto i documenti ivi richiamati, potendo limitarsi a riprodurne il contenuto essenziale, e tale onere non sussiste affatto se l’atto richiamato è già conosciuto o ricevuto dal contribuente. L’art. 7, comma 1, della legge n. 212/2000 si riferisce, infatti, esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza. È affetta da motivazione apparente, e quindi nulla ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la sentenza che, con affermazioni apodittiche e senza esame del contenuto dell’atto impugnato, sostenga la necessità dell’allegazione dei processi verbali di constatazione.

Il Fatto

La controversia ha ad oggetto un atto di contestazione relativo all’anno di imposta 2009, con cui l’Ufficio aveva determinato una sanzione amministrativa pecuniaria a carico della contribuente per la mancata emissione di alcuni scontrini fiscali. Le violazioni erano state accertate con due processi verbali di constatazione della Guardia di Finanza, richiamati nell’atto impositivo.

La contribuente impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva il ricorso. L’Ufficio proponeva appello e la Commissione tributaria regionale rigettava, confermando la sentenza di primo grado e ritenendo l’atto carente sotto il profilo motivazionale. L’Agenzia delle Entrate ricorreva allora per cassazione, deducendo la violazione di legge processuale e la falsa applicazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i due motivi, tra loro connessi, e li ritiene fondati. Il primo profilo attiene alla violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ., per motivazione apparente; il secondo alla falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000 e dell’art. 42 del d.P.R. n. 600/1973.

Il Collegio richiama il principio secondo cui la mancanza di motivazione rilevante ai fini dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ. — e, nel caso, dell’art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546/1992 — si configura quando la motivazione manchi del tutto ovvero, pur formalmente esistente, le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di riconoscerla come giustificazione del decisum. L’anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile (richiamate Sezioni Unite n. 8053 del 2014, n. 22598 del 2018, n. 6626 del 2022). Tale vizio integra un error in procedendo e comporta la nullità della sentenza impugnata (richiamate Sezioni Unite n. 22232 del 2016).

Nel caso concreto, la motivazione del giudice di appello risulta, per un verso, del tutto apodittica, perché afferma che l’atto di contestazione non contiene un compiuto riferimento ai “termini della questione” omettendo ogni esame del contenuto dell’atto impugnato; per altro verso, erronea, laddove afferma la necessità dell’allegazione dei processi verbali di constatazione.

La Corte ricorda che l’art. 42 del d.P.R. n. 600/1973 ammette la motivazione per relationem dell’avviso di accertamento, con il correttivo per cui, se l’atto cui si rinvia non sia conosciuto né ricevuto dal contribuente, nella motivazione deve esserne riprodotto il contenuto essenziale, idoneo a consentire la difesa. Ne segue che l’Amministrazione non ha l’obbligo di allegare i documenti richiamati (richiamata Cass. n. 34906 del 2024), non essendo necessaria alcuna allegazione o riproduzione se l’atto è già conosciuto o ricevuto dal contribuente. L’art. 7, comma 1, dello Statuto del contribuente riguarda, infatti, solo gli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza (richiamate Cass. n. 15327 del 2014 e Cass. n. 18073 del 2008).

La Commissione tributaria regionale non ha fatto corretta applicazione di tali principi. Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza impugnata è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Taranto, in diversa composizione, cui è demandato di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.