Rimborso delle ritenute su somme restituite al sostituto d’imposta (Cass. civ. Sez. V n. 6208 del 08.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di rimborso delle imposte dirette, il contribuente che abbia subito una ritenuta alla fonte su somme poi divenute indebite per effetto di un accertamento giurisdizionale sopravvenuto ha diritto di ripetere l’imposta versata mediante l’ordinaria procedura di rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973. La facoltà di deduzione dell’onere dalla base imponibile riconosciuta dall’art. 10, comma 1, lett. d-bis), t.u.i.r. costituisce una mera alternativa, rimessa alla libera scelta del contribuente, e il suo mancato esercizio o la sua incapienza non precludono l’azione di rimborso. Il termine decadenziale decorre dal momento in cui si è verificato il presupposto della restituzione — ovvero dall’accertamento che la prestazione non era dovuta — e non dalla data in cui la ritenuta è stata operata. La legittimazione attiva spetta sia al sostituto d’imposta sia al sostituito, senza che sia richiesta la prova dell’avvenuta integrale restituzione all’ente erogatore.

Il Fatto

La vicenda nasce dal riconoscimento, da parte della Corte dei conti, dell’indennità integrativa speciale sulla pensione di reversibilità percepita dalla contribuente. L’ente previdenziale, nelle more del secondo grado, aveva liquidato l’intera indennità operando le ritenute di legge e versandole all’Agenzia delle entrate. La sentenza d’appello della Corte dei conti aveva poi riformato la decisione, riconoscendo l’indennità solo nei limiti del c.d. minimo Inps.

Conseguentemente l’Inps aveva chiesto alla contribuente la restituzione dell’importo corrisposto al lordo delle ritenute. La contribuente presentava istanza di restituzione delle ritenute fiscali versate su somme che si apprestava a restituire. Formatosi il silenzio rifiuto, lo impugnava. La C.t.p. accoglieva il ricorso; la C.t.r., in parziale accoglimento dell’appello dell’Ufficio, disponeva che la restituzione avvenisse progressivamente, in proporzione alle singole somme materialmente restituite all’Inps.

La Motivazione della Corte

La questione controversa concerne le modalità con cui il contribuente che debba restituire all’ente erogatore somme già assoggettate a ritenuta alla fonte possa recuperare le imposte trattenute. La Corte ricostruisce l’evoluzione normativa: l’art. 10, comma 1, lett. d-bis), t.u.i.r. introdotto dal d.lgs. n. 314 del 1997, la modifica apportata dall’art. 1, comma 174, legge n. 147 del 2013 — che ha affiancato all’onere deducibile il diritto al rimborso — e infine l’art. 150 d.l. n. 34 del 2020, che ha introdotto la restituzione al netto. Nessuna di tali modifiche si applica ratione temporis alla fattispecie, essendo l’istanza antecedente al d.m. attuativo.

Il nodo esegetico è se la deducibilità di cui all’art. 10 t.u.i.r. esaurisca le modalità di recupero delle imposte indebitamente trattenute. La Corte ritiene la tesi non condivisibile: l’art. 10 riconosce una mera facoltà di restituzione per compensazione, ma il mancato esercizio di essa non preclude il ricorso all’ordinaria procedura di rimborso. L’azione di ripetizione non può ritenersi preclusa dalla presenza di ulteriori modalità di recupero, previste a fini limitati e rimesse alla libera scelta del contribuente.

Sul piano del termine, la Corte ribadisce che l’azione è governata dall’art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973, norma di portata generale che si applica a qualsiasi ipotesi di indebito correlato all’adempimento dell’obbligazione tributaria, anche quando l’inesistenza dell’obbligo sopravvenga al pagamento. L’art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 opera solo in via residuale.

Quanto al dies a quo, la Corte chiarisce che esso non coincide con la data del versamento allorché l’indebito derivi da un evento successivo: nella specie, dalla pronuncia che ha fondato il diritto dell’Inps alla restituzione e, specularmente, quello della contribuente a ripetere le ritenute. Si tratta di fatto sopravvenuto, ipotesi distinta da quella del pagamento eseguito in virtù di norma dichiarata illegittima o di overruling.

Da ultimo, la Corte afferma l’alternatività della legittimazione in capo al sostituto e al sostituito e l’autonomia del rapporto fiscale rispetto a quello tra le parti: non è richiesta la prova dell’integrale restituzione all’ente erogatore. La C.t.r. ha errato nel subordinare il rimborso all’effettiva restituzione delle somme. Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza cassata e la causa decisa nel merito ex art. 384 cod. proc. civ..