Autorizzazione GdF e motivazione per relationem nell’accertamento tributario (Cass. civ. Sez. V n. 7978 del 26.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamenti tributari, la verifica della Guardia di finanza presso la sede dell’impresa non richiede l’autorizzazione del comandante di zona, prevista dall’art. 33 del d.P.R. n. 600/1973 e dall’art. 52 del d.P.R. n. 633/1972, quando i militari operino nell’esercizio di poteri di polizia giudiziaria. L’eventuale acquisizione irrituale di elementi rilevanti ai fini fiscali non ne comporta l’inutilizzabilità, mancando una specifica previsione in tal senso e trattandosi di attività amministrativa, salvo il coinvolgimento di diritti fondamentali di rango costituzionale. L’avviso di accertamento è validamente motivato per relationem quando richiama un processo verbale di constatazione consegnato al contribuente e ne riproduce gli elementi essenziali, non essendo l’Amministrazione tenuta a riportare le prove poste a fondamento dei fatti. Grava sul contribuente la prova che una parte del contenuto degli atti non riportati sia necessaria a integrare la motivazione.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate impugna in cassazione la sentenza con cui la Commissione tributaria regionale della Sicilia aveva accolto l’appello di una società, esercente attività di fabbricazione di apparecchiature di controllo elettrico, avverso la decisione di primo grado che aveva rigettato il ricorso contro un avviso di accertamento. L’Ufficio aveva contestato, per il 2009, l’indebita deduzione di costi ai fini Ires e Irap e la detrazione ai fini Iva, relativi ad operazioni oggettivamente inesistenti e a costi non inerenti, oltre interessi e sanzioni.

La CTR aveva ritenuto illegittimo l’atto per la mancata esplicitazione, nell’autorizzazione del comandante della Guardia di finanza, delle ragioni della verifica presso la sede societaria, richiamando anche altra pronuncia relativa al medesimo contribuente per l’anno 2010. Aveva inoltre rilevato che l’atto impositivo si fondava su elementi assunti presso un fornitore e non portati a conoscenza della società.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta tre motivi. Il primo denuncia la violazione dell’art. 12 della legge n. 212/2000 e delle norme su autorizzazioni e accessi. Il motivo è fondato. La giurisprudenza richiamata esclude che l’autorizzazione del comandante di zona sia necessaria quando la Guardia di finanza agisca in veste di polizia giudiziaria, e nega che la sua assenza comporti di per sé l’invalidità dell’atto compiuto, salvo il coinvolgimento di diritti fondamentali.

Quanto agli accessi, l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica non è necessaria per i locali destinati all’attività d’impresa, ed è richiesta solo per quelli adibiti anche ad abitazione o esclusivamente abitativi. La Guardia di finanza, come polizia tributaria, può accedere ai locali adibiti ad azienda e svolgervi verifiche, non necessitando di autorizzazione scritta per questa ipotesi.

Nel caso concreto, l’atto autorizzativo riportato in ricorso indicava chiaramente periodi di imposta, scopo e oggetto della verifica. La CTR non si è attenuta ai principi richiamati nel ritenere illegittimo l’avviso per l’asserita carenza di motivazione dell’autorizzazione.

Il secondo motivo, che lamenta motivazione apparente con violazione degli artt. 132 c.p.c. e 36 del d.lgs. n. 546/1992, è infondato: la sentenza impugnata espone comunque il fondamento della decisione sul vizio motivazionale dell’atto.

Il terzo motivo è fondato. L’avviso soddisfa l’obbligo di motivazione degli artt. 42 del d.P.R. n. 600/1973 e 56 del d.P.R. n. 633/1972 quando pone il contribuente in grado di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali e di contestarne l’an e il quantum. La motivazione può essere adempiuta per relationem, mediante richiamo ad atti allegati o dei quali sia riprodotto il contenuto essenziale, purché siano indicati i luoghi specifici dell’atto richiamato in cui risiedono gli elementi della motivazione.

Nella specie, dallo stralcio dell’avviso emerge la consegna alla contribuente del p.v.c. richiamato e la riproduzione degli elementi indiziari sull’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti acquisiti presso un fornitore. La sentenza impugnata è quindi cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese.