Incertezza interpretativa sulla norma agevolativa rende emendabile la dichiarazione dei redditi (Cass. civ. Sez. V n. 8205 del 28.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, la dichiarazione dei redditi affetta da errori di fatto o di diritto che espongano il contribuente a tributi maggiori di quelli dovuti è emendabile, anche in sede contenziosa, attesa la sua natura di mera dichiarazione di scienza. Il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8 bis, d.P.R. n. 322/1998 è circoscritto ai fini dell’utilizzabilità in compensazione del credito risultante dalla rettifica. La mancata fruizione di un beneficio fiscale non imputabile a scelta discrezionale del contribuente, ma a obiettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa, è emendabile mediante dichiarazione integrativa, in conformità ai principi della capacità contributiva e della correttezza dell’azione amministrativa.

Il Fatto

Nel corso dell’esercizio 2010 una società aveva realizzato un investimento per l’acquisizione di un impianto fotovoltaico, accedendo alla tariffa incentivante del c.d. Conto Energia. Per tale investimento l’art. 6, comma 13, legge n. 388/2000 (“Tremonti Ambiente”) prevedeva la non concorrenza al reddito imponibile della quota destinata a investimenti ambientali. La società aveva operato una variazione in diminuzione nella dichiarazione integrativa dei redditi 2011, per l’annualità 2010, in forza delle precisazioni del D.M. 5 luglio 2012.

L’Ufficio aveva disconosciuto la perdita utilizzata per l’annualità 2014, emettendo il ruolo che ha originato la cartella impugnata. La C.t.p. di Cuneo aveva accolto il ricorso, ma la C.t.r. del Piemonte, con sentenza n. 225/2021, aveva ritenuto tardiva la dichiarazione integrativa, presentata il 27 settembre 2013 rispetto al termine del 31 dicembre 2012. La società ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

I primi due motivi, trattati congiuntamente, sono stati accolti. La Corte muove dalla portata applicativa dell’art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322/1998, che consente di integrare le dichiarazioni per correggere errori entro i termini dell’attività accertatrice, e del successivo comma 8 bis, che nella versione vigente ratione temporis ammetteva l’integrazione per correggere errori che avessero determinato un maggior debito d’imposta.

Sul piano dei principi, la Corte richiama l’indirizzo secondo cui il principio di generale emendabilità opera quando la dichiarazione riveste carattere di mera dichiarazione di scienza, mentre non si applica alle dichiarazioni di carattere negoziale, salvo prova dell’essenziale e obiettiva riconoscibilità dell’errore (SS. UU. n. 13378/2016). È richiamato il principio per cui la dichiarazione affetta da errori è comunque emendabile anche in sede contenziosa, dovendosi ritenere che il limite temporale dell’art. 2, comma 8 bis, sia circoscritto ai fini dell’utilizzabilità in compensazione del credito.

La Corte precisa poi che la mancata immediata fruizione del beneficio non è imputabile a una scelta discrezionale della società, ma all’incertezza interpretativa sulla cumulabilità tra la tariffa incentivante e la detassazione della Tremonti Ambiente, risolta solo con l’art. 19 del D.M. 5 luglio 2012. Rileva anche la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 58/E del 2016, che ha ammesso il beneficio “ora per allora” mediante dichiarazione integrativa.

Richiamato il principio di Cass. n. 40862/2021, secondo cui in caso di mancata fruizione di un beneficio fiscale l’errore è emendabile quando imputabile a obiettiva incertezza interpretativa, la Corte conclude che la dichiarazione integrativa comprendeva i risultati della riliquidazione interna delle dichiarazioni degli altri anni d’imposta, tra cui quella del 2010. La sentenza impugnata è pertanto cassata, con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità. Il terzo motivo resta assorbito.