Società di comodo: test di operatività e presupposto dei due esercizi (Cass. civ. Sez. V n. 11426 del 30.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di società di comodo, il periodo di osservazione dei ricavi e dei proventi, nonché dei valori dei beni e delle immobilizzazioni, ai fini del test di operatività previsto dall’art. 30, comma 1, primo periodo, della legge n. 724 del 1994, ricomprende l’esercizio relativo al periodo d’imposta in verifica e i due precedenti, come stabilito dal successivo comma 2. Ne consegue che, quando il test e la connessa presunzione legale di un reddito minimo imponibile non sono applicabili per non avere la società chiuso almeno due esercizi anteriormente a quello oggetto di accertamento, l’Amministrazione finanziaria è tenuta a provare l’eventuale non operatività del soggetto senza potersi avvalere del meccanismo presuntivo. La mancata presentazione dell’istanza di disapplicazione non costituisce condizione di procedibilità né limita la tutela giurisdizionale del contribuente, che può sempre superare in giudizio la presunzione legale.

Il Fatto

Una società impugnava l’avviso di accertamento notificatole ai fini IRES e IRAP per il periodo d’imposta 2007, emesso applicando la disciplina delle società di comodo di cui all’art. 30 della legge n. 724 del 1994. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso; la contribuente proponeva appello.

La Commissione tributaria regionale accoglieva l’impugnazione. Avverso la sentenza di secondo grado ricorreva l’Agenzia delle Entrate con atto affidato a tre motivi, cui la società resisteva con controricorso. La questione centrale riguardava l’applicabilità del meccanismo presuntivo a una società costituita da poco più di un anno.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la violazione dell’art. 30, commi 1 e 2, della legge n. 724 del 1994, sostenendo che il calcolo del reddito presunto avrebbe dovuto fondarsi sulla media biennale 2006-2007 anziché sul triennio precedente, poiché la società era stata costituita nel 2006.

La Corte ha ritenuto il motivo infondato, dando continuità a Cass. Sez. V n. 34472 del 26/12/2024. Il periodo di osservazione dei ricavi, dei proventi e dei valori dei beni e delle immobilizzazioni ricomprende, per il test di operatività, l’esercizio in verifica e i due precedenti. Quando la società non ha chiuso almeno due esercizi anteriori a quello accertato, il test e la presunzione di reddito minimo non possono operare. L’Amministrazione deve allora provare la non operatività con altri strumenti, anche indiziari, senza avvalersi del meccanismo presuntivo legale.

Il secondo motivo deduceva l’omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per non avere la Commissione regionale verificato la corretta indicazione del valore degli immobili in dichiarazione e la mancata presentazione dell’istanza di disapplicazione. La Corte ha respinto anche tale censura: l’Ufficio aveva comunque esaminato la documentazione contabile consegnata a seguito di questionario, e la quantificazione del maggior reddito può sempre essere contestata in giudizio dal contribuente, che può provare l’insussistenza del test.

Quanto all’interpello disapplicativo, la Corte ha richiamato Cass. Sez. V n. 28251 del 15/10/2021 e Cass. Sez. Trib. n. 31757 del 10/12/2024: esso non ha natura di condizione di procedibilità né limita la tutela giurisdizionale, in forza degli artt. 24 e 53 Cost. e dell’art. 97 Cost. Il contribuente può discostarsi dalla risposta negativa e impugnare gli atti impositivi successivi, dimostrando in quella sede le condizioni per la disapplicazione.

Il terzo motivo, relativo all’omesso esame dell’onere probatorio gravante sulla contribuente, è stato parimenti rigettato. Poiché l’Ufficio non poteva utilizzare la disciplina delle società di comodo, spettava all’Amministrazione provare la natura non operativa della società con altri strumenti, anche indiziari, e non alla contribuente dimostrare il contrario se non a seguito di quella prova. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna alle spese.