Tremonti ambiente, rileva l’avvio dell’investimento per la clausola di salvaguardia (Cass. civ. Sez. V n. 18010 del 02.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accesso alla detassazione prevista per gli investimenti ambientali dall’art. 6, commi da 13 a 19, della legge n. 388 del 2000 (c.d. Tremonti ambiente), il momento di avvio del procedimento rilevante per l’applicazione della clausola di salvaguardia di cui all’art. 23, comma 11, del d.l. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 134 del 2012, è quello in cui ha avuto inizio la realizzazione dell’opera nella quale l’investimento si concretizza. Rileva, in tal senso, il momento dell’affronto dei costi direttamente imputabili al prodotto, di cui all’art. 2426, comma primo, cod. civ., e dell’effettiva consegna dei beni afferenti all’intervento, ai sensi dell’art. 109 TUIR. Non è sufficiente, invece, la sola rappresentazione dell’investimento in bilancio né la successiva presentazione della dichiarazione dei redditi, che del procedimento costituisce il momento conclusivo. La mancata fruizione immediata del beneficio, se determinata da obiettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa, è emendabile mediante dichiarazione integrativa.

Il Fatto

L’incaricato per la riscossione notificava a una società una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi, ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973. L’Amministrazione disconosceva il maggior credito Ires vantato per l’anno di imposta 2015, negando l’utilizzabilità del c.d. bonus Tremonti ambiente in relazione a un impianto per la produzione di energia da fonte rinnovabile installato nel 2010.

La società impugnava la cartella davanti alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva le difese e annullava l’atto. L’appello dell’Amministrazione era accolto dalla Commissione tributaria regionale, la quale riteneva che, essendo mancata la tempestiva comunicazione della volontà di avvalersi dell’agevolazione e quindi l’avvio del procedimento, l’abrogazione della disciplina istitutiva ne impedisse il riconoscimento. La contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo, censurando la violazione dell’art. 23, commi 7 e 11, del d.l. n. 83 del 2012.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla ricostruzione della disciplina agevolativa. L’art. 6, commi da 13 a 19, della legge n. 388 del 2000 prevedeva una misura di detassazione per le piccole e medie imprese che avessero effettuato investimenti ambientali, stabilendo che la quota di reddito destinata non concorresse a formare il reddito d’impresa. Tale previsione è stata abrogata dall’art. 23, comma 7, del d.l. n. 83 del 2012, con salvezza dei procedimenti avviati anteriormente all’entrata in vigore del decreto-legge, secondo il comma 11.

Il discrimen per l’applicazione del regime è dunque l’avvio del procedimento, che va esattamente identificato per collocarlo nel segmento temporale individuato dal legislatore. La Corte osserva che la lettera della legge ricostruisce la nozione di investimento in termini sinonimici rispetto a quella di costo: l’investimento ambientale si concretizza nella realizzazione di un’opera per la quale occorre affrontare spese. Il procedimento amministrativo suddiviso in fasi — indicazione a bilancio, comunicazione al Ministero, inserimento in dichiarazione — è funzionale alla corretta imputazione dei costi secondo gli artt. 109 e 110 TUIR, ma non può che prendere avvio dall’affronto del costo del bene acquisito allo scopo di realizzare l’opera.

La tesi della CTR, secondo cui l’avvio coinciderebbe con la comunicazione della volontà di considerare l’investimento agevolato, è respinta: se il momento determinante fosse quello della dichiarazione fiscale, la scansione di adempimenti tracciata dal legislatore non avrebbe ragion d’essere. Viene quindi ribadito il principio di diritto già espresso da Cass. sez. V, 16.4.2025, n. 9918, secondo cui rileva il momento di inizio della realizzazione dell’opera.

Quanto alla dichiarazione integrativa, la Corte richiama la generale emendabilità della dichiarazione dei redditi, quale atto di scienza, per errori di fatto o di diritto che espongano il contribuente a tributi maggiori di quelli dovuti, in coerenza con gli artt. 53 e 97 Cost. Il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322 del 1998 è circoscritto all’utilizzabilità in compensazione. Nel caso concreto, la mancata fruizione immediata del beneficio non è imputabile a scelta discrezionale, ma a obiettiva incertezza interpretativa sulla cumulabilità delle agevolazioni, risolta solo dall’art. 19 del D.M. 5 luglio 2012. Il ricorso è pertanto accolto, con cassazione e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.