Fatture per operazioni inesistenti: prova presuntiva e onere del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 19707 del 16.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare che l’operazione documentata dalla fattura non è stata posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari a fondamento della contestazione. Gli elementi indiziari, ove gravi, precisi e concordanti, integrano presunzioni semplici idonee, di per sé sole, a fondare il convincimento del giudice. Assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni, non bastando la regolarità formale delle scritture contabili né i pagamenti effettuati, strumenti di regola adoperati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia. Il giudice di merito deve valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi e dare ingresso alla prova contraria solo dopo averne riconosciuto la consistenza.

Il Fatto

L’Ufficio Controlli dell’Agenzia delle Entrate notificava a una società contribuente un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2011. Era contestato l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, relative alla realizzazione di un capannone industriale, contabilizzate come quote di ammortamento anche nell’anno in contestazione. Venivano inoltre recuperati a tassazione ammortamenti e spese per personale, in ragione della ritenuta non operatività della società nell’anno in oggetto.

La contribuente impugnava l’atto; la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, annullando l’accertamento quanto ad ammortamenti e spese per personale. Proponevano appello entrambe le parti. La Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello erariale, ritenendo dimostrata la mancanza di operatività, e accoglieva anche quello della contribuente, reputando illegittimo il disconoscimento dei costi. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

I due motivi sono esaminati congiuntamente per la stretta connessione e sono ritenuti fondati. La Corte richiama il consolidato orientamento per cui, quando l’Amministrazione contesta l’inesistenza di operazioni poste a presupposto della deducibilità dei costi e della detraibilità dell’imposta, l’onere di provare che l’operazione documentata dalla fattura non è stata mai posta in essere grava sull’Amministrazione, che deve indicare gli elementi presuntivi o indiziari a fondamento della contestazione. Spetta invece al contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo, non essendo sufficiente la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti di solito adoperati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia.

La dimostrazione a carico dell’Amministrazione è raggiunta quando siano forniti validi elementi che, alla stregua dell’art. 39, comma primo, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633/1972, possono assumere la consistenza di attendibili indizi. Gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici idonee di per sé a fondare il convincimento del giudice.

Assolto l’onere dell’Amministrazione, grava sul contribuente la dimostrazione dell’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Il giudice tributario di merito deve valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo dopo, qualora li ritenga gravi, precisi e concordanti, deve dare ingresso alla prova contraria offerta dal contribuente, onerato ai sensi dell’art. 2697, comma secondo, cod. civ.. L’esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture o i mezzi di pagamento non assolvono tale onere.

Nel caso di specie l’Amministrazione, sin dal processo verbale di constatazione, aveva addotto elementi indiziari: l’emissione di una fattura a saldo nel dicembre 2008 attestante il completamento dei lavori; l’attestazione dell’avvenuto completamento, comprensivo di ampliamento, in una perizia del giugno 2009; la conseguente inspiegabilità della successiva contabilizzazione di ulteriori fatture, datate 2009, per lavori già eseguiti e già fatturati; l’irrilevanza dei permessi di costruire in variante; lo stato di totale abbandono dello stabilimento emerso da sopralluoghi corredati da rilievi fotografici.

La CTR ha invece valorizzato elementi inidonei, attestanti la mera regolarità formale dell’operazione: pagamenti con bonifico bancario, regolare registrazione nei registri obbligatori, permessi in variante e altra documentazione interna alla società. Ha concluso affermando la reale effettuazione dei lavori senza alcuna valutazione comparata con gli elementi indiziari addotti dall’Amministrazione. Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, Sezione Distaccata di Reggio Calabria, in diversa composizione, per nuovo e motivato esame e per le spese del giudizio di legittimità.