Motivazione contraddittoria in tema di operazione elusiva e ripresa a tassazione (Cass. civ. Sez. V n. 19768 del 17.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
La sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze graficamente prive di motivazione, ma anche quelle affette da contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o da motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile. È nulla, in particolare, la decisione del giudice tributario che, dopo aver escluso la natura elusiva dell’operazione contestata dall’Ufficio ai sensi dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973, riconosca comunque fondata la pretesa impositiva sulla base di una diversa ragione, recuperando la connotazione di elusività dell’operazione. Il giudice può riqualificare il quadro fattuale tracciato dall’atto impositivo, poiché il giudizio ha ad oggetto il rapporto e non il solo atto, ma non può fondare la decisione su affermazioni incompatibili, che impediscono di individuare i presupposti della ripresa a tassazione. Non configura immutazione della fattispecie la rivalutazione dei medesimi fatti, ma la contraddittorietà delle argomentazioni resta vizio di nullità rilevante.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificò a una società un avviso di accertamento con cui rettificava, ai fini IRES per l’anno d’imposta 2007, il reddito dichiarato, irrogando sanzioni. La pretesa si fondava sul carattere elusivo di un’articolata operazione negoziale, integrata dalla cessione di quote societarie e dalla successiva rinuncia a un credito d’imposta di rilevante importo, appostato dalla contribuente come sopravvenienza attiva non tassabile.

La società impugnò l’atto innanzi alla Commissione tributaria provinciale che ne riconobbe le ragioni. L’appello erariale fu accolto. I giudici regionali esclusero la configurabilità dell’atto elusivo, ma ritennero fondata la pretesa sul diverso rilievo dell’errata imputazione temporale della sopravvenienza. La società ricorse per cassazione, deducendo la nullità della sentenza per motivazione illogica e contraddittoria.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dall’orientamento inaugurato dalle Sezioni Unite n. 8053 e n. 8054 del 2014: la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze graficamente prive di motivazione, ma anche quelle che presentano un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o una motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile. La motivazione illogica è quella in esito alla quale le ragioni della decisione risultano incomprensibili o espresse mediante argomentazioni inidonee a far conoscere l’iter logico seguito, sì da non consentire alcun controllo di esattezza e coerenza, come affermato da Cass. n. 27411/2021 e Cass. sez. U. n. 16599/2016.

Nel caso esaminato, i giudici regionali avevano ritenuto infondata la contestazione di un’operazione artificiosa realizzata per eludere l’imposizione, ai sensi dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 allora vigente. Nondimeno, avevano attribuito fondatezza alla pretesa erariale valutando in ottica diversa i fatti indicati dall’Amministrazione.

La Corte chiarisce che una tale rivalutazione non comporta di per sé immutazione della fattispecie, che avrebbe determinato la nullità per esercizio del potere impositivo sostanziale riservato all’amministrazione finanziaria, richiamando Cass. n. 5929/2010, Cass. n. 2531/2002 e Cass. n. 502/2022. Il giudice può invece riqualificare il quadro fattuale tracciato dall’atto impositivo, traendone diverse conseguenze effettuali, secondo Cass. n. 6837/2023 e Cass. n. 22400/2014, in conformità al principio per cui il giudizio ha ad oggetto il rapporto e non unicamente l’atto impositivo.

Tuttavia, nel punto in cui la sentenza d’appello afferma che entrambe le società avevano inteso attribuire alla rinuncia al credito il carattere di liberalità, essa recupera la connotazione di elusività dell’operazione contestata nell’atto impositivo. La decisione disvela così la propria contraddittorietà: le affermazioni in essa contenute non appaiono conciliabili e non consentono di individuare in quali termini, esclusa l’operazione elusiva, permangano i presupposti della ripresa a tassazione.

Il motivo è quindi accolto, la sentenza impugnata cassata con rinvio al giudice a quo, in diversa composizione, che procederà al riesame anche per la liquidazione delle spese.