Atto di autotutela in diminuzione non autonomamente impugnabile (Cass. civ. Sez. V n. 21687 del 28.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
La modifica in diminuzione di un precedente avviso di accertamento non integra una nuova pretesa tributaria, ma una mera riduzione di quella originaria operata in autotutela. Tale provvedimento ha natura conservativa e non sostitutiva, poiché non esprime una pretesa autonoma, limitandosi a ridurre quella già notificata: esso non è pertanto autonomamente impugnabile ai sensi dell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992. L’impugnabilità del provvedimento di portata riduttiva resta esclusa sia quando il contribuente abbia lasciato scadere il termine per impugnare l’atto originario, sia quando lo abbia tempestivamente impugnato. È invece ammissibile l’impugnazione autonoma del nuovo atto quando questo abbia portata ampliativa rispetto all’originaria pretesa.

Il Fatto

Una società alberghiera riceveva un avviso di accertamento con cui il concessionario della riscossione rideterminava in aumento la superficie tassabile a titolo di TARSU per gli anni 2010-2012, con riferimento a un’area adibita a ristorazione. L’atto originario, notificato nel dicembre 2016, non veniva impugnato. La contribuente presentava poi istanza di autotutela, chiedendo la riduzione del 20% della superficie per uso stagionale del terrazzo scoperto. Il concessionario accoglieva l’istanza e notificava nel 2018 un secondo atto, che riduceva la superficie accertata.

La Commissione tributaria regionale della Campania dichiarava inammissibile il ricorso proposto avverso tale secondo atto, qualificandolo come revoca parziale dell’accertamento originario e non come nuovo atto impositivo. La società proponeva ricorso per cassazione, deducendo tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i tre motivi, tra loro connessi. Il primo denuncia la violazione dell’art. 2-quater d.l. n. 564/1994, convertito con legge n. 656/1994, in relazione all’art. 63 d.lgs. n. 507/1993 e all’art. 19 d.lgs. n. 504/1992, oltre che dell’art. 1, comma 161, legge n. 296/2006, sostenendo l’autonomia dell’atto impugnato. La censura difetta però di autosufficienza, non avendo la ricorrente illustrato il contenuto del primo avviso, dell’istanza di autotutela e dell’atto impugnato.

Il motivo non deduce inoltre la violazione dei criteri esegetici dei testi, limitandosi a proporne una diversa lettura, con ulteriore profilo di inammissibilità. Nel merito, l’atto impugnato si fondava sul medesimo sopralluogo del 2016 ed era denominato quale rettifica dell’accertamento originario. Il Giudice regionale ha accertato, con verifica di fatto non sindacabile in cassazione, che l’atto riduceva la superficie in autotutela, al netto del 20% già riconosciuto.

La Corte richiama quindi i principi dell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992, nella versione applicabile anteriormente alla riforma di cui al d.lgs. n. 220/2023. La modifica in diminuzione di un precedente avviso non costituisce atto nuovo, ma revoca parziale di quello precedente (Cass., Sez. 6-5, n. 11699 del 2016). L’annullamento parziale in autotutela non rientra tra gli atti impugnabili, non comportando innovazione lesiva rispetto al quadro consolidato per la mancata impugnazione del precedente accertamento (Cass., Sez. 5, n. 7511 del 2016; Cass., Sez. 5, n. 29595 del 2018).

Da tali rilievi deriva l’inammissibilità dell’impugnazione autonoma dell’atto di autotutela meramente conservativa, sia nel caso di decadenza dall’impugnazione dell’atto originario, sia di sua tempestiva impugnazione (Cass., Sez. T., n. 22171 del 2024; Cass., Sez. T., n. 23278 del 2024). I medesimi principi valgono a respingere il secondo motivo, sulla violazione dell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992, e il terzo, sul dedotto vizio di extrapetizione, poiché il profilo dell’impugnabilità dell’atto è questione esaminabile d’ufficio. Non sussistono ragioni per sollevare l’incidente di costituzionalità, giacché l’impugnazione del primo atto impositivo assicura il pieno esercizio del diritto di difesa. Il ricorso è respinto.