Pro rata IVA: locazioni rilevano come attività, non operazioni accessorie (Cass. civ. Sez. V n. 13780 del 17.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di detrazione IVA, l’art. 19, comma 5, d.P.R. n. 633/1972 si applica ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo a operazioni detraibili sia attività esenti, e la verifica dell’accessorietà delle operazioni esenti non si esaurisce in un giudizio di bassa incidenza dei costi sostenuti. L’art. 19-bis, comma 2, d.P.R. n. 633/1972 esclude dal calcolo del pro rata le operazioni esenti che non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili. Il giudice del merito può fondare l’applicazione del pro rata generale sull’entità economica dei proventi da locazione, qualificando le locazioni come autonoma attività: il criterio quantitativo, in questa prospettiva, non sostituisce l’accertamento della struttura organizzativa, ma concorre a escludere la natura occasionale delle operazioni. La censura che contesti soltanto l’impiego del criterio quantitativo non coglie la ratio decidendi ed è inammissibile per difetto di autosufficienza.

Il Fatto

Una società, incorporante di altra società di gestione immobiliare, riceve un avviso di accertamento per IRES, IVA e IRAP relativi al 2009. L’Ufficio contesta costi non inerenti e un’indebita detrazione IVA, calcolata con il pro rata specifico di cui all’art. 19, commi 2 e 4, d.P.R. n. 633/1972, anziché con il pro rata generale del comma 5.

La società impugna l’atto. La CTP di Roma accoglie in parte il ricorso e annulla il recupero dei costi. Entrambe le parti appellano e la CTR del Lazio respinge i gravami, ritenendo legittimo il pro rata generale in presenza di più attività, in parte esenti e in parte non esenti. La società propone ricorso per cassazione con cinque motivi; l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denuncia violazione dell’art. 19, commi 2, 4 e 5, e dell’art. 19-bis, comma 2, d.P.R. n. 633/1972, oltre che dell’art. 19, n. 2, della direttiva n. 77/388/CEE. La ricorrente sostiene che le locazioni esenti avevano natura meramente occasionale e che la loro esclusione dal pro rata non poteva fondarsi su un mero dato quantitativo.

La Corte ricostruisce il sistema. Il comma 2 dell’art. 19 esclude la detrazione per acquisti destinati esclusivamente a operazioni esenti o fuori campo; il comma 4 disciplina i costi promiscui, con detrazione parziale; il comma 5 riguarda non le operazioni, ma le attività che si caratterizzano per operazioni imponibili ed esenti. In quest’ultimo caso il diritto alla detrazione spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni, secondo la percentuale dell’art. 19-bis.

Il Collegio richiama la Circolare del Min. Finanze 24.12.1997 n. 328/E: l’occasionale effettuazione di operazioni esenti da parte di chi svolge essenzialmente attività imponibile non attiva il pro rata, tornando applicabili i criteri di utilizzazione specifica dei commi 2 e 4. La ricorrente invoca la giurisprudenza unionale sull’accessorietà e la necessità di verificare se siano stati sostenuti costi significativi o strutture autonome.

La Corte rileva che la CTR ha fatto leva sull’entità dei proventi da locazione non per determinare il pro rata, ma per affermare la rilevanza di quelle operazioni in termini di attività, escludendo così i criteri dei commi 2 e 4. Il motivo non coglie quindi la ratio decidendi: il giudice d’appello non si è occupato delle modalità di calcolo del pro rata generale. Nel ricorso manca inoltre un motivo d’appello subordinato sul calcolo, con violazione del principio di autosufficienza.

Il secondo motivo concerne la rettifica di una dichiarazione chiusa con credito IVA riportato a nuovo. La Corte osserva che la compensazione in materia IVA è ammessa solo nei limiti esplicitamente previsti. L’IVA a credito dell’esercizio precedente, non chiesta a rimborso, confluisce nella detrazione: il risultato resta un’eccedenza detraibile superiore a quella spettante, correttamente recuperata.

Il terzo, quarto e quinto motivo attengono all’art. 115 c.p.c. e al valore probatorio di un prospetto sui costi. La Corte li disattende: il documento è stato comunque considerato; il travisamento della prova è censurabile solo se l’errore cade sul contenuto oggettivo ed è decisivo; le doglianze sono generiche e carenti di autosufficienza, poiché l’art. 115 c.p.c. riguarda i fatti e non le valutazioni difensive. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese.