Elusione fiscale e onere della prova dell’onerosità dell’avviamento (Cass. civ. Sez. V n. 14488 del 23.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di abuso del diritto e elusione fiscale, la sola astratta configurabilità di un vantaggio fiscale non integra la fattispecie abusiva, poiché è necessario che difettino ragioni economiche apprezzabili diverse dal mero risparmio d’imposta e che i contraenti abbiano effettivamente voluto conseguire un indebito vantaggio fiscale. L’onere di spiegare, anche nell’atto impositivo, perché la forma giuridica impiegata sia anomala o inadeguata rispetto all’operazione economica grava sull’Amministrazione finanziaria. Spetta invece al contribuente provare l’esistenza di valide ragioni extrafiscali, non marginali, idonee a escludere l’abusività, potendo esse rispondere anche a esigenze organizzative e a un miglioramento strutturale dell’impresa. In tema di bilancio, l’iscrizione dell’avviamento è subordinata alla prova dell’acquisto a titolo oneroso, nei limiti del costo sostenuto.

Il Fatto

A seguito di un accesso mirato presso la sede legale, la competente Direzione provinciale dell’Agenzia delle Entrate notificava a una società un avviso di accertamento con cui, per gli anni 2005 e 2006, recuperava a tassazione, ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP, un imponibile di oltre sei milioni di euro, pari alla differenza fra la plusvalenza effettivamente realizzata con la cessione del marchio aziendale e quella dichiarata. L’Ufficio contestava un preteso scambio di identità economica fra la società originaria e quella sottoposta a verifica, nonché l’esistenza di un disegno elusivo desumibile dal collegamento fra una serie di operazioni negoziali intervenute fra il 2004 e il 2006.

La società impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale, che respingeva il ricorso. La decisione era confermata in appello dalla Commissione tributaria regionale, che escludeva la prova del pagamento del prezzo di cessione dell’azienda e, quindi, la possibilità di iscrivere l’avviamento nell’attivo patrimoniale. Contro tale sentenza la società proponeva ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, mentre l’Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dal quadro generale dell’abuso del diritto in materia tributaria, richiamando le Sezioni Unite n. 30055/2008, e ricostruisce la linea evolutiva segnata dalla raccomandazione 2012/772/UE e dall’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, introdotto dal d.lgs. n. 128 del 2015, applicabile anche in chiave interpretativa per le operazioni anteriori. Da tali canoni discendono due regole: la scelta dell’operazione fiscalmente più vantaggiosa non basta a integrare l’elusione, e le operazioni giustificate da ragioni extrafiscali non marginali, anche organizzative o gestionali, non sono abusive.

Sul piano processuale, la Corte conferma la distribuzione dell’onere della prova. All’Amministrazione spetta dimostrare l’anomalia della forma giuridica impiegata; al contribuente compete provare le ragioni economiche alternative. Nel caso concreto, il giudice regionale ha ritenuto che l’onere dell’Agenzia fosse stato assolto: dalla documentazione contabile emergeva che le rate del prezzo di cessione dell’azienda non erano state pagate alle scadenze pattuite e che, in violazione dell’art. 2426, comma 1, n. 6), cod. civ., era stato iscritto nell’attivo l’avviamento per un valore ingente, poi riclassificato come marchio, così facendo risultare realizzata una plusvalenza inferiore a quella effettiva.

La Corte ritiene, al contrario, priva di supporto probatorio la tesi della contribuente secondo cui il pagamento sarebbe avvenuto con modalità diverse da quelle contrattuali, in parte mediante compensazione e in parte con somme rivenienti da aumenti di capitale. L’accertamento di merito è insindacabile in sede di legittimità e la dedotta falsa applicazione di legge maschera, in realtà, una critica alla valutazione delle prove.

Gli altri motivi sono poi dichiarati inammissibili. Quanto all’art. 115 cod. proc. civ., la violazione è configurabile solo se il giudice fondi la decisione su prove non introdotte dalle parti; quanto all’art. 2709 cod. civ., difetta la specificità richiesta dall’art. 366, comma 1, n. 4), cod. proc. civ.; quanto alla dedotta motivazione apparente, la sentenza d’appello risulta comprensibile e correlata alla premessa in fatto. Il ricorso è quindi respinto.