Il ravvedimento sanzionatorio non opera dopo la notifica dell’atto di contestazione (Cass. civ. Sez. 5 n. 8960 del 09.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del d.lgs. n. 472/1997, nel testo ratione temporis vigente, non è ammissibile quando la violazione sia stata già constatata o siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore abbia avuto formale conoscenza. La notifica dell’atto di contestazione costituisce evento preclusivo all’accesso all’istituto deflattivo, a nulla rilevando l’erronea indicazione contraria contenuta nei processi verbali di constatazione successivamente annullati in autotutela. La modifica normativa che ha esteso il ravvedimento ai tributi doganali, rimuovendo la preclusione per l’inizio dei controlli, non ha efficacia retroattiva e non si applica alle violazioni per le quali l’atto di contestazione sia stato notificato prima della sua entrata in vigore.

Il Fatto

La società, quale rappresentante indiretto dell’importatore, riceveva un atto di contestazione con il quale l’Agenzia delle dogane e dei monopoli irrogava la sanzione per il ritardato pagamento dei diritti doganali dovuti in relazione a diverse operazioni di importazione. La contribuente aveva effettuato i versamenti a titolo di ravvedimento operoso solo in data successiva alla sostituzione, in autotutela, di otto processi verbali di constatazione con un nuovo verbale che non indicava più la possibilità di usufruire dell’istituto.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della società e la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna rigettava l’appello dell’Agenzia, ritenendo applicabile il ravvedimento operoso ai fatti di causa. L’Agenzia proponeva quindi ricorso per cassazione, affidato a un unico motivo.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha preliminarmente disatteso le eccezioni di inammissibilità e improcedibilità del ricorso sollevate dalla contribuente. In particolare, con riferimento al requisito di cui all’art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ., ha richiamato il principio per cui l’onere di specifica indicazione degli atti e documenti del giudizio di merito deve essere valutato in relazione al contenuto dei singoli motivi, e non del ricorso nella sua interezza, come chiarito dalle Sezioni Unite n. 16887 del 2013.

Nel merito, la Corte ha accolto il motivo di ricorso, ravvisando la violazione dell’art. 13, comma 1, del d.lgs. n. 472/1997. La norma, nel testo vigente ratione temporis, precludeva il ravvedimento nel caso in cui la violazione fosse già stata constatata o fossero iniziate attività amministrative di accertamento delle quali l’autore avesse avuto formale conoscenza. La notifica dell’atto di contestazione, avvenuta il 22.09.2015, aveva determinato tale effetto preclusivo.

Quanto alla modifica introdotta dal d.l. n. 193/2016, convertito nella l. n. 225/2016, che ha rimosso per i tributi doganali la preclusione legata all’inizio dei controlli, la Corte ha escluso che la nuova disciplina potesse trovare applicazione al caso di specie, trattandosi di violazione per la quale l’atto di contestazione era stato notificato anteriormente all’entrata in vigore della modifica. Ha altresì precisato che l’erronea indicazione contraria contenuta nei primi processi verbali di constatazione, poi annullati in autotutela, è irrilevante ai fini dell’operatività della preclusione.

La Corte ha infine escluso la violazione del principio del favor rei di cui all’art. 3, commi 2 e 3, del d.lgs. n. 472/1997, atteso che lo ius superveniens non era comunque applicabile per effetto della preclusione determinata dalla notifica dell’atto di contestazione. In accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio.