Accertamenti bancari, presunzione legale e deducibilità dei costi in percentuale (Cass. n. 26966/2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972 prevedono una presunzione legale relativa in favore dell’erario, che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento e prelevamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili. A fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati scaturente da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati, in conformità al principio affermato dalla Corte costituzionale con sentenza n. 10/2023. L’Amministrazione ha l’obbligo di valutare le osservazioni del contribuente presentate ex art. 12, comma 7, L. n. 212/2000, ma non è tenuta a esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo, essendo sufficiente che ne dia conto nella motivazione.

Il Fatto

La società contribuente, esercente attività di commercializzazione di GPL, impugnava l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate, a seguito di indagini bancarie, aveva recuperato a tassazione maggiori ricavi per Euro 3.734.322,00, sulla base delle movimentazioni dei conti correnti della società e del suo amministratore di fatto risultate ingiustificate. La CTP di Napoli rigettava il ricorso. La CTR della Campania confermava la decisione, ritenendo legittimo l’accertamento e rilevando che la contribuente non aveva dimostrato analiticamente i costi sostenuti e la giustificazione delle movimentazioni. La società proponeva ricorso per cassazione, deducendo la nullità dell’avviso per omessa valutazione delle osservazioni endoprocedimentali e la violazione della normativa sugli accertamenti bancari per mancata deduzione dei costi.

La Motivazione della Corte

La Corte ha dichiarato inammissibile il motivo relativo al difetto di motivazione, in quanto il vizio di omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. non è inquadrabile nella censura concernente l’omessa valutazione di deduzioni difensive. Ha rigettato la censura sulla nullità dell’avviso per omessa valutazione delle osservazioni del contribuente, richiamando il principio per cui l’Amministrazione ha l’obbligo di valutare le osservazioni, ma non di esplicitare analiticamente tale valutazione nell’atto impositivo, essendo sufficiente che ne dia conto in motivazione (Cass. n. 8378/2017).

Ha invece accolto il motivo relativo alla deduzione dei costi in caso di accertamenti bancari. La Corte ha richiamato la sentenza della Corte costituzionale n. 10/2023, che ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, ma ha precisato che la disposizione va interpretata nel senso che, a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati scaturente da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati. La Corte ha superato il precedente orientamento che richiedeva al contribuente la prova analitica dei singoli costi, avvicinando il riconoscimento della detrazione dei costi, in relazione ai prelevamenti non giustificati, al regime forfettario proprio dell’induttivo puro.

Implicazioni Pratiche

1. Onere probatorio del contribuente in caso di accertamenti bancari: il contribuente che intenda superare la presunzione legale di ricavi occulti, derivante da movimentazioni bancarie non giustificate, deve fornire una prova analitica per ciascuna movimentazione, dimostrando che non è riferibile a operazioni imponibili; la prova deve essere specifica e puntuale, non essendo sufficiente una giustificazione generica o complessiva.
2. Deducibilità dei costi in percentuale: in caso di prelevamenti bancari non giustificati, l’avvocato del contribuente può eccepire, sulla scorta di Cass. n. 10/2023, la deduzione dei costi in misura percentuale forfetaria, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, dimostrando l’incidenza media dei costi rispetto ai ricavi per il settore di riferimento, al fine di evitare una tassazione su ricchezza inesistente.
3. Contraddittorio endoprocedimentale: l’avviso di accertamento non è nullo per il solo fatto che l’Amministrazione non abbia analiticamente confutato tutte le osservazioni del contribuente presentate ai sensi dell’art. 12, comma 7, L. n. 212/2000; è sufficiente che l’Ufficio abbia valutato le osservazioni e ne abbia dato conto in motivazione, anche in modo sintetico; il contribuente deve quindi contestare, in sede giudiziale, la mancata valutazione sostanziale delle sue deduzioni, e non la mera carenza di motivazione analitica.

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