Accertamento analitico-induttivo e onere della controprova del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 8949 del 04.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nell’accertamento cd. analitico-induttivo, fondato sull’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, il giudice di merito può valorizzare la complessiva inattendibilità della contabilità, ancorché formalmente regolare, quando emerga una antieconomicità dell’attività d’impresa non giustificata dal contribuente. Il contraddittorio preventivo prescritto per l’accertamento cd. standardizzato non è dovuto ove l’ufficio non abbia fatto applicazione degli studi di settore. Il contribuente che contesti le risultanze dell’accertamento non è gravato dell’onere della prova, ma della controrova ex art. 2697 cod. civ.: egli deve allegare elementi concreti di confutazione, non mere affermazioni assertive.

Il Fatto

Una contribuente, esercente impresa individuale di produzione e commercio di ceramiche e sanitari, era attinta da un avviso di accertamento per omessa dichiarazione IVA relativa all’anno d’imposta 2006, con recupero di maggiori imposte dirette e indirette e contributi previdenziali. Il reddito dichiarato era stato rettificato con metodologia analitico-induttiva ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, in ragione della ritenuta incongruità dei ricavi esposti.

La contribuente impugnava l’atto, deducendo di aver presentato la dichiarazione nel 2007, non recepita dal sistema per un problema tecnico, e contestando nel merito le valutazioni del recupero. La Commissione Tributaria Provinciale rigettava il ricorso. L’appello era respinto dalla Commissione Tributaria Regionale, che riteneva giustificato il recupero. Proponeva quindi ricorso per cassazione la contribuente con sei motivi; resisteva l’Agenzia con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i motivi che denunciano la carenza di motivazione della sentenza d’appello e la violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale. Rileva che la sentenza impugnata espone una motivazione effettiva, non riconducibile allo schema della motivazione per relationem, poiché riprende esplicitamente gli indici fattuali su cui l’accertamento si fonda e osserva che la contribuente nulla ha concretamente addotto in contrario.

Il giudice di legittimità ricorda che la vigente formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. non consente la deduzione di meri vizi motivazionali per pretese insufficienze argomentative. Poiché la motivazione offerta supera il cd. minimo costituzionale, unico profilo censurabile in cassazione, le critiche sono infondate.

Quanto al contraddittorio, la Corte osserva che l’accertamento consegue a una rituale convocazione, nel corso della quale la contribuente ha fornito la documentazione richiesta con questionario. L’atto non riposa sull’applicazione degli studi di settore, ma sul diretto esame della contabilità, ritenuta inattendibile, ancorché formalmente regolare, per la mancata giustificazione dell’assoluta sproporzione tra ricavi e costi, tale da rendere antieconomica l’attività. Il contraddittorio preventivo prescritto per l’accertamento standardizzato non era dunque dovuto.

La Corte aggiunge che, anche a voler considerare la ripresa di maggiore IVA e la teorica applicabilità della disciplina unionale del contraddittorio, difetta la necessaria allegazione di non dilatorie ragioni giuridico-fattuali che, spiegate in sede procedimentale, avrebbero potuto incidere sulle determinazioni dell’amministrazione, secondo il principio delle Sezioni Unite n. 24823 del 2015. Generica e assertiva è, sul punto, la deduzione della ricorrente.

Resta il profilo dell’onere della prova. La Corte chiarisce che il giudice di merito non ha addossato alla contribuente l’onere della prova, ma quello della controrova: a fronte degli specifici elementi di fatto addotti dall’amministrazione, non contestati, la contribuente non ha allegato alcun concreto elemento di confutazione. Il ricorso è integralmente rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di giudizio e al contributo unificato.