Accisa bunkeraggio, esenzione solo con uso commerciale effettivo (Cass. civ. Sez. V n. 7847 del 22.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accisa sui prodotti energetici forniti come carburante per la navigazione, l’esenzione prevista dal punto 3 della Tabella A allegata al d.lgs. n. 504 del 1995 spetta solo se si accerta in concreto che l’imbarcazione è stata effettivamente utilizzata per scopi commerciali dal soggetto che ne ha il potere di fatto, nel periodo del rifornimento. La sola conclusione di un contratto di locazione o noleggio non basta: l’art. 2, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 171 del 2005 va disapplicato perché in contrasto con l’art. 14, par. 1, lett. c), della direttiva 2003/96/CE, che assume a riferimento l’uso non commerciale, e non il titolo contrattuale, quale criterio di esclusione dal beneficio. L’onere di provare l’uso commerciale effettivo grava sul soggetto che invoca l’esenzione.

Il Fatto

Una società, esercente il commercio di combustibili, aveva effettuato nel porto di Messina un rifornimento di gasolio a un’imbarcazione privata, applicando il regime di esenzione dall’accisa. L’Agenzia delle dogane e dei monopoli aveva notificato un avviso di pagamento per il recupero dell’imposta, sull’assunto che l’unità non avesse titolo al beneficio.

La CTP di Messina rigettava il ricorso della contribuente e la Commissione tributaria regionale della Sicilia – sezione staccata di Messina confermava il rigetto. I giudici di appello rilevavano che il natante, iscritto in un registro navale extra UE, non era comprovato come adibito ad attività commerciali e andava quindi qualificato come unità da diporto, senza titolo all’esenzione. La società ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto il terzo motivo, per ragioni di priorità logica. La questione riguarda la connotazione soggettiva rilevante ai fini del riconoscimento dell’esenzione: se il beneficio dipenda dall’impiego commerciale del mezzo o anche dallo Stato di bandiera dello stesso. Il riferimento normativo è l’art. 14 della direttiva 2003/96/CE, che ammette il bunkeraggio in esenzione per le imbarcazioni da diporto utilizzate a scopo commerciale ed esclude le imbarcazioni private adibite a scopi non commerciali.

La direttiva è stata recepita dal d.lgs. n. 26 del 2007, che ha modificato la Tabella A, punto 3, del TUA e ribadito alla nota n. 1 la definizione unionale di imbarcazioni private da diporto. Rilevano inoltre il D.M. n. 577 del 1995 e il D.M. n. 225 del 2015, che escludono dall’esenzione i prodotti destinati alle imbarcazioni private, salvo verificare l’effettivo impiego commerciale.

La Corte richiama la giurisprudenza unionale e afferma che la nozione di navigazione agevolata comprende qualsiasi forma di navigazione effettuata a fini commerciali, indipendentemente dall’oggetto del trasporto. Nella causa C-341/2020 la Corte di Giustizia UE ha condannato l’Italia perché la normativa interna concedeva il beneficio alle imbarcazioni da diporto in noleggio senza accertare l’uso effettivo. Quando il mezzo è locato, rilieva esclusivamente il modo in cui l’imbarcazione viene utilizzata dal conduttore.

In linea con la propria giurisprudenza, la Corte ribadisce che la mera sussistenza del contratto di locazione o noleggio non è sufficiente. Occorre un accertamento sull’effettivo uso per scopi commerciali da parte dell’utilizzatore e la prova incombe sul contribuente che invoca l’esenzione. La disciplina unionale attribuisce al titolo contrattuale un carattere solo strumentale, cui deve seguire la concreta utilizzazione del bene per fini commerciali.

Ne consegue che l’art. 2, comma 1, lett. a), del Codice della nautica da diporto va disapplicato, perché riconduce automaticamente l’uso commerciale alla conclusione del contratto di locazione o noleggio. La CTR non si è attenuta a tali principi, avendo escluso il beneficio sulla base del certificato di iscrizione in un registro extra UE e dell’asserita riserva dell’esenzione alle sole unità italiane e comunitarie, senza accertare l’effettivo impiego commerciale dell’imbarcazione nel periodo del rifornimento. Il terzo motivo è quindi accolto, il secondo assorbito e il primo rigettato; la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche sulle spese.