Autonomia tra atto di contestazione sanzioni e avviso di accertamento (Cass. civ. Sez. V n. 158 del 07.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’atto di contestazione delle sanzioni e l’avviso di accertamento dei maggiori tributi, pur riferiti al medesimo periodo d’imposta, hanno titoli e pretese diversi e non integrano duplicazione del potere di controllo dell’Amministrazione finanziaria. L’Ufficio può dapprima irrogare le sanzioni per le violazioni constatate e, in seguito, formulare autonoma pretesa impositiva sulla base di ulteriori risultanze istruttorie, segnatamente le indagini finanziarie. È legittima la motivazione per relationem dell’avviso di accertamento che richiami i PVC già notificati al contribuente e, dunque, a lui noti, non arrestando tale rinvio il contraddittorio. Nel giudizio di cassazione il vizio di motivazione deriva dall’assenza di elementi idonei a dar conto dell’iter logico dell’Ufficio, non dalla presenza di elementi ulteriori rispetto a quelli essenziali.

Il Fatto

Il contribuente impugna l’avviso di accertamento con cui l’Ufficio, all’esito di indagini finanziarie, rettifica la dichiarazione relativa al periodo d’imposta 2006 per prelievi e versamenti non giustificati sui conti nella sua disponibilità. La CTP rigetta il ricorso e la CTR conferma, ritenendo non adempiuto l’onere di fornire credibile giustificazione ai rilievi erariali.

Il contribuente ricorre in cassazione con due motivi, deducendo l’esaurimento del potere di accertamento per effetto di un precedente atto relativo allo stesso anno e il difetto di motivazione dell’atto impugnato.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censura la violazione degli artt. 41 bis e 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. 54 e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972. Il ricorrente sostiene che l’avviso sarebbe illegittimo perché emanato dopo che l’Amministrazione aveva già esaurito il proprio potere di accertamento generale per il 2006, essendo i dati bancari già noti all’Ufficio.

La Corte ritiene il motivo privo di fondamento. Dall’esame degli atti emerge che il primo dei due provvedimenti non è un avviso di accertamento, ma un atto di contestazione a contenuto sanzionatorio, con cui si contestano l’omessa tenuta delle scritture contabili e l’irregolare tenuta dei libri IVA in relazione a documentazione extracontabile rinvenuta presso una società. Il che è altro rispetto alla pretesa azionata con l’avviso oggetto del giudizio.

L’Ufficio ha dunque dapprima rilevato le violazioni e irrogato le sanzioni, poi ha formulato autonoma e ulteriore pretesa di maggiori tributi in forza delle indagini finanziarie. Diverse sono le pretese, diversi i titoli e le ragioni: nessuna duplicazione del potere di controllo sussiste. Resta estraneo alla vicenda il tema dell’accertamento parziale e dell’accertamento integrativo.

Il secondo motivo deduce la violazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000 e dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 per asserito difetto di motivazione, non essendo comprensibile da quale verifica fiscale sia scaturita quella nei confronti del contribuente. Il motivo è infondato.

La Corte richiama il consolidato indirizzo sulla motivazione per relationem, che ne riconosce la legittimità e ne precisa i limiti: il rinvio alle conclusioni del PVC non è illegittimo per mancanza di autonoma valutazione, significando che l’Ufficio, condividendone le conclusioni, realizza un’economia di scrittura che non arreca pregiudizio al contraddittorio, trattandosi di elementi già noti al contribuente (Cass. n. 32957 del 2018; Cass. n. 29002 del 2017). La motivazione per relationem è ammessa anche per il provvedimento di irrogazione delle sanzioni emesso separatamente, quando vengano richiamati atti già pervenuti nella sfera di conoscenza del contribuente (Cass. n. 11610 del 2021).

Nel caso di specie l’atto impugnato richiama i PVC in precedenza notificati e già conosciuti. Il PVC del 2010 contiene i risultati del contraddittorio sulle movimentazioni finanziarie, analiticamente contestate, sì che il contribuente è stato messo in grado di esporre le proprie giustificazioni. In forza di tali elementi di prova presuntiva ex art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 l’Ufficio ha correttamente rideterminato il reddito. Il ricorso è quindi rigettato, con condanna del ricorrente alle spese processuali e al versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato.