Contraddittorio effettivo e motivazione nell’accertamento da indagini bancarie (Cass. civ. Sez. V n. 34493 del 29.12.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento c.d. a tavolino, l’amministrazione finanziaria è tenuta a rispettare il contraddittorio endoprocedimentale, ma le modalità della sua realizzazione non sono a forma vincolata, essendo sufficiente assicurarne l’effettività, indipendentemente dagli strumenti concretamente adottati. Il contraddittorio endoprocedimentale, anteriore all’emissione dell’atto impositivo, è autonomo rispetto a quello che si instaura nella fase dell’accertamento con adesione, sicché l’espletamento del secondo non sana i vizi del primo. Nell’accertamento fondato sulla presunzione legale di cui all’art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973, l’onere motivazionale dell’ufficio che disattenda le giustificazioni del contribuente non è così penetrante come nel caso di accertamento basato su presunzioni semplici, essendo sufficiente l’affermazione, anche implicita, del mancato raggiungimento della prova liberatoria. Il comportamento negligente dell’ufficio può riflettersi sul regolamento delle spese e sulla responsabilità aggravata ex art. 96 c.p.c.

Il Fatto

Il contribuente fu convocato presso l’Agenzia delle Entrate per spiegare le operazioni finanziarie effettuate presso vari istituti bancari e dimostrarne l’irrilevanza ai fini delle imposte sui redditi e dell’IVA. Dopo la consegna di una serie di prospetti, l’Ufficio emise un avviso di accertamento che accolse in gran parte le giustificazioni addotte.

In esito alla domanda di accertamento con adesione e all’ulteriore deposito documentale, l’Ufficio ridusse le operazioni non giustificate a 33, per un ammontare di euro 38.942, a fronte degli iniziali euro 140.240,10. Il contribuente non concluse l’adesione e propose ricorso. La C.T.P. di Salerno accolse in parte il ricorso; la C.T.R. della Campania confermò la decisione di primo grado. Avverso la sentenza di appello il contribuente propose ricorso per cassazione affidato a cinque motivi, articolando altresì un motivo rubricato come secondo-bis.

La Motivazione della Corte

La Corte rigetta innanzitutto l’eccezione di inammissibilità del controricorso erariale, osservando che l’eventuale difformità delle operazioni finanziarie ivi indicate rispetto alle controdeduzioni di primo grado può incidere sulla concludenza nel merito dell’atto, non sulla sua ammissibilità.

Quanto al primo e al secondo motivo, il giudice di appello ha dato atto che “il contraddittorio era stato instaurato“: nell’incontro dell’8.6.2017 l’Ufficio rinviò l’audizione al 4.7.2017 per consentire la produzione di una ricostruzione dettagliata delle movimentazioni. Solo dopo aver ricevuto la documentazione, l’Ufficio notificò l’atto impositivo. Richiamando Cass., Sez. V, n. 18489 dell’8.7.2024, la Corte ribadisce che le modalità del contraddittorio endoprocedimentale non sono a forma vincolata, essendo sufficiente l’effettività dell’interlocuzione, realizzabile anche mediante questionari o accesso agli atti. Nessuna disposizione formalizza lo svolgimento del contraddittorio innescato dall’invito a comparire di cui all’art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973.

Il motivo secondo-bis è infondato per conseguenza: una volta accertato che il contraddittorio endoprocedimentale si era svolto, divengono irrilevanti le affermazioni della sentenza circa la valenza sanante dell’interlocuzione avvenuta nella fase di accertamento con adesione. La Corte riconosce l’autonomia del contraddittorio anteriore all’atto impositivo rispetto a quello dell’adesione, ma nel caso concreto il primo si era comunque tenuto.

Sul terzo motivo, la Corte distingue: il principio secondo cui la motivazione dell’atto impositivo deve dar conto delle ragioni di disattesa delle contestazioni del contribuente, enunciato da Cass. n. 5715/2016, riguarda gli accertamenti basati su presunzioni semplici. Nel caso in esame l’accertamento si fonda su indagini bancarie ex art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, in presenza di una presunzione legale: il versamento o prelievo è di per sé incluso nella base imponibile, salvo prova contraria del contribuente. L’onere motivazionale è quindi meno penetrante, potendo l’Ufficio limitarsi ad affermare, anche implicitamente attraverso la riduzione della ripresa, che la prova liberatoria non è raggiunta. Un eventuale comportamento negligente può incidere sulle spese e sulla responsabilità aggravata ex art. 96 c.p.c.

Il quarto motivo è infondato perché l’art. 32, comma 1, n. 7, d.P.R. n. 600/1973 non pone condizioni o presupposti per l’effettuazione delle indagini bancarie; né tali condizioni derivano dagli obblighi di comunicazione previsti dal d.l. n. 201/2011 o dall’art. 7, comma 11, d.P.R. n. 605/1973.

Il quinto motivo è invece fondato: la sentenza impugnata non ha esaminato la documentazione contabile allegata alla memoria depositata in primo grado il 26.9.2018, omissione già imputata con l’appello. La sentenza è cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla CGT di secondo grado della Campania, sezione distaccata di Salerno, in diversa composizione, anche per le spese.