Credito d’imposta ricerca e sviluppo rileva momento di maturazione non concordato successivo (Cass. civ. Sez. V n. 25253 del 15.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il credito d’imposta per spese in attività di ricerca e sviluppo, riconosciuto dall’art. 1, commi da 280 a 283, della legge n. 296/2006, nasce come diritto soggettivo perfetto nel momento in cui l’impresa sostiene i costi agevolati, indipendentemente dall’utilizzo effettivo e dal rilascio del nulla-osta. La sopravvenuta disciplina di cui all’art. 29, commi 2, 3 e 5, del d.l. n. 185/2008, convertito con modificazioni, incide sulla sola fruizione del beneficio, che resta soggetta al limite delle risorse stanziate. L’esaurimento del plafond non estingue il credito, ma ne differisce l’utilizzo in funzione delle ulteriori disponibilità finanziarie stanziate. Ne segue che, una volta maturato il credito, il suo impiego in compensazione non può essere disconosciuto per la sopravvenuta perdita dei requisiti soggettivi, come l’ammissione al concordato preventivo.

Il Fatto

La società contribuente maturava, per il periodo d’imposta 2008, un credito d’imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo, pari al 10% dei costi sostenuti, ai sensi della legge n. 296/2006. Non avendone immediato utilizzo per incapienza delle imposte dovute, lo portava in compensazione nel 2012.

L’Agenzia delle entrate emetteva atto di recupero, contestando l’utilizzo del credito per essere la società, nel frattempo ammessa al concordato preventivo, priva dei requisiti soggettivi previsti dall’art. 3 del d.m. n. 76 del 28 marzo 2008. La società impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale di Modena, che accoglieva il ricorso; la CTR dell’Emilia-Romagna rigettava l’appello erariale. L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione.

La Motivazione della Corte

La questione centrale riguarda il momento in cui devono sussistere i presupposti per la fruizione del credito d’imposta. Secondo la difesa erariale, essi dovrebbero permanere fino al momento in cui il beneficio viene accordato all’impresa, con la conseguenza che la perdita dei requisiti soggettivi, intervenuta nelle more, legittimerebbe il recupero.

La Corte ricostruisce la cornice normativa. La legge n. 296/2006 attribuiva un credito d’imposta del 10% per il triennio 2007-2009, senza prevedere alcun tetto di fruibilità. Il d.l. n. 185/2008 ha poi assoggettato tutti i crediti d’imposta vigenti a un limite massimo, introducendo una procedura di selezione tramite formulario telematico, il c.d. click day, con nulla-osta subordinato alla copertura finanziaria.

La Corte richiama la sentenza della Corte costituzionale n. 149 del 2017, che ha ritenuto non irragionevole l’intervento retroattivo del legislatore a salvaguardia delle finanze statali e ha giudicato inammissibile la questione sulla selezione cronologica, perché l’eventuale accoglimento avrebbe pregiudicato i “vincitori” senza recuperare i “perdenti”.

Da tale ricostruzione costituzionalmente orientata discende il principio decisivo: il credito d’imposta nasce come diritto soggettivo perfetto, pur inciso nel quantum dalla disciplina sopravvenuta, come confermato da Cass. Sez. 5 n. 4848 del 2020 e Cass. Sez. 5 n. 5733 del 2018. La Corte richiama altresì Cass. Sez. 5 n. 8287 del 2025, secondo cui il credito esiste nell’anno di svolgimento dell’attività agevolata, a prescindere dal mancato utilizzo per difetto di nulla-osta.

Il diniego del nulla-osta per esaurimento delle risorse, quindi, non impedisce la maturazione del credito, ma inibisce soltanto il suo utilizzo nei periodi d’imposta interessati. Né il successivo decreto interministeriale del 4 marzo 2011, di attuazione dell’art. 2, comma 236, della legge n. 191/2009, ha introdotto criteri temporali diversi per la valutazione dei presupposti. Di conseguenza, l’accesso al concordato preventivo non può ostare all’attribuzione di un credito già sorto. Il ricorso è rigettato.