Dichiarazione dei redditi emendabile anche in sede contenziosa (Cass. civ. Sez. V n. 10722 del 23.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, la dichiarazione affetta da errori di fatto o di diritto, da cui derivi l’assoggettamento del contribuente a tributi più gravosi di quelli previsti per legge, è emendabile anche in sede contenziosa, attesa la sua natura di mera dichiarazione di scienza. Il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998 opera ai soli fini dell’utilizzabilità in compensazione del credito risultante dalla rettifica, ai sensi dell’art. 17 del d.lgs. n. 241/1997. Il contribuente può pertanto opporsi alla maggiore pretesa tributaria azionata dal fisco mediante mero controllo automatizzato, allegando errori incidenti sull’obbligazione tributaria, indipendentemente dal termine decadenziale, in conformità con i principi di cui agli artt. 53 e 97 Cost.

Il Fatto

Una società contribuente riceveva una cartella di pagamento per IRES relativa al periodo di imposta 2014, emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973. L’ufficio rilevava che le perdite scomputate non trovavano corrispondenza con quanto dichiarato nell’anno precedente.

La società evidenziava che il credito traeva origine dalla riliquidazione della dichiarazione per il 2009, integrata ex art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998, per fruire dell’agevolazione cd. Tremonti ambiente in relazione a un investimento in impianto fotovoltaico. La CTP di Padova accoglieva il ricorso; la CTR del Veneto, in riforma, riteneva che la dichiarazione non potesse essere emendata oltre il termine di accertamento ex art. 43 del d.P.R. n. 600/1973. La società ricorreva quindi per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto l’eccezione di parziale inammissibilità sollevata dall’Amministrazione per difetto di interesse. L’eccezione è respinta: la CTR non si è pronunciata sulla questione generale dell’emendabilità della dichiarazione, poiché tale profilo è rimasto assorbito dal rilievo sulla ritenuta tardività della rettifica. L’interesse della ricorrente permane, essendo i temi dell’emendabilità e del suo ambito di applicazione strettamente collegati.

Nel merito il motivo è fondato. La Corte richiama la propria giurisprudenza (Cass. n. 40862 del 2021, Cass. n. 5058 del 2022, Cass. n. 3451 del 2025, tra le altre) che ha già negato la lettura restrittiva del principio generale di emendabilità delle dichiarazioni fiscali, assicurando continuità a tali arresti.

Sul piano normativo, l’art. 2, comma 8, del d.P.R. n. 322/1998 consente di integrare le dichiarazioni per correggere errori od omissioni entro i termini dell’attività accertatrice; il comma 8-bis, nella versione vigente ratione temporis, consentiva l’integrazione per correggere errori che avessero determinato un maggior reddito, un maggior debito o un minor credito, entro il termine della dichiarazione del periodo successivo. Richiamando le Sezioni Unite n. 13378 del 2016, la Corte ricorda che il principio di generale emendabilità opera quando la dichiarazione abbia carattere di mera dichiarazione di scienza, salvo che il contribuente dimostri l’essenziale e obiettiva riconoscibilità dell’errore nelle ipotesi di dichiarazione negoziale.

Da ciò deriva che il limite temporale del comma 8-bis è circoscritto all’utilizzabilità in compensazione del credito, e non impedisce al contribuente di opporsi in sede contenziosa alla maggiore pretesa, anche con diretta iscrizione a ruolo a seguito di controllo automatizzato, allegando errori di fatto o di diritto incidenti sull’obbligazione tributaria.

Nel caso concreto, la mancata fruizione immediata del beneficio non è imputabile a scelta discrezionale della società, ma all’incertezza interpretativa sulla cumulabilità tra tariffa incentivante del conto energia e Tremonti ambiente, risolta solo dall’art. 19 del d.m. 5 luglio 2012 e confermata dalla risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 58/E del 2016. La contribuente aveva dunque diritto di presentare dichiarazione integrativa e di opporsi in sede contenziosa. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.