Fattura soggettivamente inesistente: onere probatorio e motivazione apparente (Cass. civ. Sez. V n. 2392 del 24.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, il giudice di merito che qualifica la fattura come soggettivamente inesistente deve dare conto degli elementi della fattispecie concreta, verificando se l’Amministrazione finanziaria abbia assolto all’onere probatorio sull’oggettiva fittizietà del cedente e sulla consapevolezza del contribuente, nonché sull’eventuale prova contraria di quest’ultimo. Ove la sentenza ometta tale verifica, incorre nel vizio di motivazione apparente, non potendosi controllare l’exactezza del ragionamento. Il vizio di ultrapetizione ricorre quando il giudice attribuisce al rilievo impositivo una qualificazione giuridica non contenuta nell’atto, salvo il potere-dovere di riqualificazione ex art. 113 cod. proc. civ.

Il Fatto

Una società contribuente riscontrava la notifica di un questionario con cui l’Ufficio chiedeva l’invio di documentazione, che la contribuente trasmetteva. A distanza di oltre un anno seguivano ulteriori richieste, riscontrate dalla contribuente. In tale documentazione confluivano una scrittura privata e un atto di cessione del credito. Il 13.12.2013 l’Ufficio notificava un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2008, contenente tre rilievi. Il terzo aveva ad oggetto componenti negativi non documentati e indebitamente dedotti in violazione dell’art. 109 TUIR.

Il contribuente impugnava l’atto; la CTP aderiva integralmente alle sue difese. L’appello dell’Ufficio veniva parzialmente accolto in relazione al terzo rilievo. Il contribuente ricorreva per cassazione con cinque motivi.

La Motivazione della Corte

In via preliminare, la Corte dà atto che è stato revocato il decreto di estinzione del giudizio, avendo la parte ricorrente depositato istanza di trattazione ex art. 6, co. 13, d.l. n. 119/2018. Respinge poi l’eccezione di inammissibilità dell’Avvocatura, poiché le censure attengono a profili di nullità della sentenza che non presuppongono un riesame del merito.

I primi due motivi, esaminati congiuntamente, vanno accolti. La Corte richiama il ius receptum secondo cui il vizio di motivazione apparente ricorre quando il giudice viola l’obbligo costituzionalmente imposto dall’art. 111, comma 6, Cost. e dagli artt. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992, omettendo di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento (Cass. n. 9105 del 2017; Cass. n. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020).

Sul punto, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione ha l’onere di provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del destinatario; assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria della diligenza massima esigibile (Cass., V, n. 27566/2018). Parimenti, per il principio iura novit curia ex art. 113 cod. proc. civ., il giudice può riqualificare i fatti, purché coincidano con quelli della fattispecie concreta (Cass., V, n. 33952/2019).

Nel caso concreto, la CTR, nel qualificare l’operazione e la fattura come soggettivamente inesistenti, non ha dato conto di alcuno degli elementi della fattispecie, né dell’onere probatorio dell’Amministrazione, né di quello contrario del contribuente, che ha ritenuto apoditticamente non assolto. Quanto al quarto motivo, concernente la riproposizione delle eccezioni assorbite, la Corte richiama Cass., Sez. U., n. 7940/2019: le domande e le eccezioni non accolte vanno riproposte ai sensi dell’art. 346 cod. proc. civ. in modo specifico (Cass. n. 10993/2023). Il motivo è infondato.

Sul quinto motivo, relativo allo ius superveniens in materia di sanzioni, la Corte rileva che la materia è stata ridisciplinata dal d.lgs. n. 158/2015, rimettendo alla Corte di merito la valutazione sulla eventuale applicabilità della novella (Cass. n. 4960/2017).