Imposta di registro: irrilevante la causa reale dopo la riforma dell’art. 20 (Cass. civ. Sez. V n. 5996 del 06.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
A seguito della riformulazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 ad opera della l. n. 205/2017, qualificata come interpretazione autentica dalla l. n. 145/2018, la qualificazione dell’atto presentato alla registrazione va condotta esclusivamente sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati. Il principio del rilievo preminente della causa reale del negozio resta invocabile dall’Amministrazione solo entro il limite dell’unicità del dato documentale, con interpretazione ab intrinseco del gestum. Il collegamento negoziale e la sostanza economica dell’operazione non possono fondare la riqualificazione dell’atto: ove l’Ufficio intenda valorizzarli deve esercitare la funzione antielusiva secondo presupposti e garanzie procedimentali dell’art. 10-bis l. n. 212/2000.

Il Fatto

La vicenda trae origine da un avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione imposta di registro e imposte ipocatastali, riqualificando come cessione di ramo di azienda una complessa operazione negoziale articolata nella cessione di ramo d’azienda e licenze commerciali, nella successiva cessione di partecipazioni societarie e nel conferimento di beni immobili in un fondo comune di investimento immobiliare.

La contribuente ha impugnato l’atto e la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 3839/2019, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, confermando l’accoglimento di primo grado. Secondo il giudice del gravame, dopo la riforma dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, la natura e gli effetti giuridici dell’atto registrato vanno individuati solo in base agli elementi desumibili dall’atto stesso, escludendo profili extratestuali e atti collegati. L’Agenzia ricorre in Cassazione con due motivi, deducendo violazione e falsa applicazione della medesima disposizione.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i due motivi perché attingono la stessa quaestio iuris, e li dichiara entrambi destituiti di fondamento. Il percorso muove dalla formulazione originaria dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, che l’Amministrazione poteva applicare anche come regola interpretativa e non come norma antielusiva, attribuendo rilievo preminente alla causa reale del negozio e potendo riqualificare una cessione di quote come cessione di azienda senza provare l’intento elusivo, data l’identità della funzione economica dei due contratti.

Quel quadro è però mutato. La l. n. 205/2017 ha riscritto l’art. 20, imponendo di prescindere dagli elementi extratestuali e dagli atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi; la l. n. 145/2018 ha qualificato quella modifica come interpretazione autentica del testo unico. La Corte ricorda che le questioni di costituzionalità sollevate sono state disattese dal Giudice delle leggi, che ha confermato la natura di imposta d’atto del tributo di registro e la tassazione isolata del negozio veicolato dall’atto presentato, con qualificazione omogenea alla tipizzazione delle voci di tariffa.

La giurisprudenza successiva ha precisato che il principio della prevalenza della sostanza sulla forma sopravvive solo nei più ristretti limiti dell’unicità del dato documentale, che impone un’interpretazione ab intrinseco del gestum. La sostanza economica dell’operazione e il collegamento funzionale tra più atti non possono quindi essere recuperati in sede di qualificazione dell’atto registrato: la funzione antielusiva va esercitata applicando la l. n. 212/2000, art. 10-bis, con i relativi presupposti sostanziali e le garanzie procedimentali.

Applicando tali coordinate, la tassazione dell’atto di cessione delle quote sociali va correlata agli effetti giuridici dell’atto tipico presentato per la registrazione, che hanno ad oggetto la partecipazione societaria e non l’azienda, rimasta nella titolarità del soggetto collettivo. Il ricorso è rigettato e le spese del giudizio sono compensate, in ragione del sovrapporsi, in corso di causa, di interventi normativi e di pronunce del Giudice delle leggi che hanno mutato l’orientamento di legittimità sulle questioni controverse.