Motivazione apparente e colpevolezza nelle sanzioni tributarie (Cass. civ. Sez. V n. 34375 del 28.12.2025)

Principi di diritto (Massima)
Non integra il vizio di motivazione apparente la sentenza che, partendo dall’effettivo utilizzo di crediti inesistenti in compensazione, fondi il giudizio di cosciente e volontaria condotta dei contribuenti sull’individuazione dei soggetti che ne avrebbero tratto diretto vantaggio. Il controllo di legittimità resta circoscritto alla mancanza assoluta di motivi, alla motivazione solo apparente, al contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e alla motivazione perplessa, restando esclusa ogni rilevanza del semplice difetto di sufficienza. In tema di sanzioni amministrative tributarie, l’art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997 non richiede la dimostrazione del dolo o della colpa, essendo sufficiente la coscienza e volontà della condotta, salvo prova contraria a carico del contribuente.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una società e al suo socio due avvisi di accertamento, contestando l’utilizzo in compensazione di crediti di imposta inesistenti per un debito fiscale pregresso e irrogando le relative sanzioni.

La commissione tributaria provinciale accoglieva i ricorsi e annullava gli avvisi. In appello la commissione regionale ribaltava la decisione, ritenendo la condotta dei contribuenti cosciente e volontaria. Avverso tale pronuncia i contribuenti proponevano ricorso per cassazione con tre motivi, incentrati sulla motivazione apparente, sull’omesso esame di un fatto decisivo e sulla violazione dell’art. 43 c.p.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censurava la sentenza regionale per error in procedendo, deducendo la nullità per motivazione solo apparente ai sensi dell’art. 132, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in materia tributaria dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992.

La Corte richiama la lettura restrittiva dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. fissata dalle Sezioni Unite n. 8053 e n. 8054 del 2014: il sindacato sulla motivazione è ridotto al minimo costituzionale. È denunciabile solo l’anomalia che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante, attinente all’esistenza della motivazione in sé. L’anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa e incomprensibile. Resta esclusa ogni rilevanza del semplice difetto di sufficienza. Richiamando le Sezioni Unite n. 16159 del 2018, la motivazione è solo apparente quando, pur graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione, lasciando all’interprete il compito di integrarla con congetture.

Nel caso concreto il vizio non sussiste. Il giudice di appello, muovendo dall’effettivo utilizzo di crediti inesistenti, ha argomentato la coscienza e volontarietà della condotta valorizzando i soggetti che ne avrebbero tratto diretto vantaggio, le dichiarazioni del socio sul contatto con un professionista e l’irrilevanza delle circostanze valorizzate in primo grado. Si tratta di argomentazioni idonee a far conoscere il ragionamento seguito.

Il secondo motivo, per omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., è inammissibile. Il ricorrente deve indicare il fatto storico, il dato da cui risulta, il come e il quando della sua deduzione e la sua decisività. La Corte osserva che la denuncia penale presentata dopo il controllo non costituisce fatto decisivo incompatibile con le circostanze poste a fondamento della decisione. Il ricorrente mira, in realtà, a una revisione del ragionamento di merito, trasformando il giudizio di legittimità in un terzo grado di merito.

Anche il terzo motivo è inammissibile. L’art. 43 c.p. attiene all’elemento psicologico del reato e non degli illeciti amministrativi tributari. Il giudice di merito ha correttamente applicato l’art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997, che richiede non la mera volontarietà del comportamento sanzionato, ma anche la consapevolezza del contribuente, alla quale deve potersi rimproverare una condotta quantomeno negligente. È sufficiente la coscienza e volontà della condotta, senza necessità di dimostrare dolo o colpa, che si presumono fino a prova contraria, da distinguere dalla buona fede, rilevante come esimente solo in caso di errore inevitabile. Il ricorso è rigettato, con sussistenza dei presupposti per il pagamento del doppio contributo unificato.