Onere della prova della consapevolezza nella frode IVA del cessionario (Cass. civ. Sez. V n. 25044 del 11.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene a operazioni soggettivamente inesistenti, anche inserite in una frode carosello, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando anche in via presuntiva, in base a elementi oggettivi specifici, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente. Assolto tale incombente, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto. Non sono idonei a tale prova la regolarità della contabilità, la regolarità e congruità dei pagamenti e la mancanza di benefici, trattandosi di circostanze già insite nella nozione di operazione soggettivamente inesistente ovvero esterne alla fattispecie. Il diritto di detrazione non spetta al cessionario che abbia indicato in fattura un fornitore fittizio, salvo che provi che il vero fornitore sia un soggetto passivo IVA.

Il Fatto

La società contribuente era destinataria di un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione, ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, una quota rilevante dei costi dedotti, relativi a prestazioni di sponsorizzazione documentate da fatture emesse da due società estere. I rilievi traevano origine da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, che aveva delineato un articolato sistema di frode: spazi pubblicitari ceduti a prezzi simbolici a società britanniche e irlandesi, create allo scopo di emettere fatture per operazioni inesistenti, con retrocessione in contanti di gran parte dei corrispettivi alle società sponsorizzatrici italiane.

La Commissione tributaria provinciale, preso atto della conciliazione per le imposte dirette, annullava il rilievo IVA. La Commissione tributaria regionale rigettava l’appello dell’Ufficio, ritenendo la società estranea all’organizzazione della frode. L’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione con tre motivi, deducendo la violazione del riparto dell’onere probatorio e l’erronea affermazione della neutralità dell’operazione per effetto del regime del reverse charge.

La Motivazione della Corte

Il primo e il terzo motivo sono fondati e vanno trattati congiuntamente. La Corte ricostruisce il regime probatorio applicabile alle operazioni soggettivamente inesistenti, muovendo dal principio per cui l’Amministrazione deve provare l’oggettiva fittizietà del fornitore e la consapevolezza del destinatario della sua partecipazione a una evasione fiscale. La prova, precisa la Corte, può essere anche solo indiziaria: l’oggetto dell’onere non è la dimostrazione dell’accordo criminoso, né la piena consapevolezza della frode, ma la sola circostanza che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale.

Il parametro di riferimento non è dunque un elemento volitivo puntuale, ma l’osservanza di un criterio di diligenza rapportato alla professionalità e al contesto. L’Ufficio non può limitarsi a rilevare la fittizietà del fornitore, che pure ha idoneità probatoria ma esige obiettivi riscontri, anche presuntivi. Soddisfatto l’onere dell’Amministrazione, spetta al contribuente dimostrare di avere adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità.

La Corte esclude espressamente che siano invocabili, come mezzi di prova utili, la regolarità della contabilità, la regolarità e congruità dei pagamenti e la mancanza di benefici: le prime sono già insite nella nozione di operazione soggettivamente inesistente e relative a dati facilmente falsificabili, l’ultima è riferita a un dato esterno alla fattispecie.

La Commissione tributaria regionale ha invece omesso ogni valutazione del quadro indiziario, trascurando la retrocessione di una cospicua parte del corrispettivo a un soggetto diverso dall’emittente delle fatture, nonché il documento informatico rinvenuto nella memoria di un computer sequestrato – dal quale emergeva una sproporzione tra corrispettivo contrattuale e importo reale – e i contratti dei main sponsor, recanti corrispettivi proporzionalmente inferiori. Si configura così un errore di sussunzione dei fatti e di riparto dell’onere della prova.

Quanto al terzo motivo, l’affermazione di insussistenza del danno perché neutralizzato dall’inversione contabile è errata: il diritto di detrazione non può essere riconosciuto al cessionario che abbia indicato un fornitore fittizio quando egli stesso abbia commesso l’evasione, o sapesse o avrebbe dovuto saperlo, oppure sia consapevole dell’indicazione del fornitore fittizio e non provi che il vero fornitore sia un soggetto passivo IVA.

L’accoglimento del primo e del terzo motivo assorbe il secondo. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.