Onere della prova e frode carosello nell’IVA: consapevolezza del cessionario (Cass. civ. Sez. V n. 14809 del 27.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, quando l’Amministrazione finanziaria contesta che la fatturazione attenga a operazioni soggettivamente inesistenti, anche inserite nell’ambito di una frode carosello, essa ha l’onere di provare non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta. Tale prova può essere data anche in via presuntiva, in base a elementi oggettivi e specifici, dimostrando che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente. Ove l’Amministrazione assolva a detto onere, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto. Non assumono rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.

Il Fatto

La controversia trae origine da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria ha disconosciuto la detrazione dell’IVA e irrogato sanzioni per l’anno di imposta 2008, sul presupposto che le operazioni fossero state poste in essere con fornitori, facendo figurare le stesse come importazioni intracomunitarie.

La società contribuente impugnava l’atto dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale, che accoglieva il ricorso ritenendo dimostrata la normale diligenza nell’esecuzione delle operazioni e il proprio non coinvolgimento nella frode carosello. La Commissione Tributaria Regionale rigettava l’appello dell’Agenzia, ritenendo non provata la consapevolezza della contribuente della partecipazione alla frode. Avverso tale sentenza l’Agenzia propone ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

La Motivazione della Corte

I primi due motivi, esaminati congiuntamente per connessione, sono ritenuti fondati. La Corte richiama il canone di riparto dell’onere della prova in materia di riprese per operazioni soggettivamente inesistenti, quale consolidato nella giurisprudenza di legittimità (Cass. Sez. V n. 9851 del 2018, conforme Cass. Sez. V n. 27555 del 2018 e Cass. n. 15369 del 2020).

Secondo tale orientamento, l’Amministrazione deve provare non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario circa l’inserimento dell’operazione in una evasione d’imposta. La prova può essere raggiunta anche in via presuntiva, mediante elementi oggettivi e specifici, dimostrando che il contribuente era a conoscenza — o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza, in ragione della qualità professionale ricoperta — della sostanziale inesistenza del contraente.

Solo ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità rispetto alle circostanze del caso concreto. Non rilevano la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.

Nel caso concreto, la Corte rileva che la motivazione della Commissione Tributaria Regionale non offre una chiara ripartizione circa il contenuto della prova adottata e non opera un’esatta suddivisione tra quanto rimesso all’Agenzia e quanto onere della contribuente. Il giudice d’appello incentra la decisione sul principio di buona fede, non pertinente nella fattispecie, facendo riferimento a elementi irrilevanti secondo l’insegnamento consolidato, quali le fatture, i pagamenti e il numero di partita IVA delle contraenti. Non rileva neppure la presenza dei documenti di trasporto, poiché in caso di contestazione di soggettiva inesistenza le operazioni, nella loro materialità, esistono sempre (Cass. Sez. V n. 20060 del 2015).

La sentenza impugnata non è dunque aderente al canone giurisprudenziale applicabile e richiama orientamenti superati. La Corte conclude per la mancata sussunzione della fattispecie concreta nel corretto riparto e contenuto dell’onere della prova, con conseguente falsata determinazione anche sull’applicabilità del regime della detrazione e di quello di cui all’art. 41 d.l. n. 331/1993. Dall’accoglimento dei primi due motivi deriva l’assorbimento del terzo, e la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione.