Detrazione IVA esclusa se il rischio di gettito non è eliminato (Cass. civ. Sez. V n. 22794 del 07.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, il principio di cartolarità di cui all’art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972 e all’art. 203 della Direttiva 2006/112/CE impone il pagamento dell’imposta a chiunque la indichi in fattura, anche per operazioni inesistenti. Il diritto alla detrazione postula invece l’effettività dell’operazione, sicché in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti, e in particolare di operazioni cc.dd. circolari a saldo zero, la detrazione è esclusa. Il principio di neutralità non è violato purché il diritto nazionale consenta la rettifica del debito d’imposta, ai sensi dell’art. 26 d.P.R. n. 633/1972, e risulti definitivamente eliminato ogni rischio di perdita di gettito. Nel giudizio di legittimità il controllo resta limitato al profilo logico-formale e di correttezza giuridica del ragionamento presuntivo.

Il Fatto

A seguito di una verifica della Guardia di finanza nei confronti di una società attiva nel mercato telematico dell’energia elettrica, l’Amministrazione finanziaria ha emesso avvisi di accertamento per diverse annualità, contestando alla società contribuente la detrazione indebita dell’IVA relativa a operazioni oggettivamente inesistenti. Secondo l’Ufficio, la contribuente e altre società del medesimo gruppo avevano acquistato e rivenduto tra loro ingenti quantitativi di energia, realizzando un meccanismo circolare a saldo zero, tanto nei quantitativi quanto nei corrispettivi, privo del carattere aleatorio e speculativo proprio di tali operazioni. La società contribuente, inoltre, aveva una sede sociale costituita da un mero recapito, non disponeva di personale e strumenti e nessuna operazione risultava registrata presso il Gestore del mercato elettrico.

La CTP di Milano aveva respinto il ricorso della società. La CTR della Lombardia, in riforma, ha accolto l’appello, ritenendo non provato il coinvolgimento della contribuente nel meccanismo fraudolento e, in ogni caso, escluso il pregiudizio per l’Erario per essere state versate le imposte dovute. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi, cui la società ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina prioritariamente il terzo motivo, attinente alle questioni giuridiche sottese alla fattispecie. Muovendo dall’art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972, che esprime il principio di cartolarità, e dall’art. 168 della Direttiva, che subordina la detrazione all’effettività dell’operazione, il Collegio osserva che le due disposizioni possono creare frizioni proprio nelle operazioni circolari, in cui a una fattura corrisponde l’emissione di una fattura opposta di pari importo, senza alcun saldo a debito.

Richiamando la sentenza EN.SA. della Corte di giustizia (causa C-712/2017), la Corte ribadisce che chi emette una fattura con IVA è debitore verso l’Erario dell’importo indicato, mentre non può detrarre l’imposta risultante dalla fattura ricevuta per il riacquisto, quando le operazioni siano fittizie. Il diritto alla detrazione resta garantito dalla possibilità, rimessa agli Stati membri, di rettificare l’imposta indebitamente fatturata, purché l’emittente dimostri la buona fede o abbia tempestivamente eliminato ogni rischio di perdita di gettito.

Su queste basi la Corte censura la decisione d’appello, che ha giudicato infondata la ripresa a tassazione solo perché tutte le società avevano versato le imposte. Nelle operazioni circolari è invece necessario che l’eventuale emissione di fatture per operazioni inesistenti sia stata “anestetizzata” mediante il meccanismo dell’art. 26 d.P.R. n. 633/1972, perché solo allora, venuto meno il rischio per l’Erario, si può procedere alla detrazione dell’IVA corrisposta dal cedente.

Il Collegio delinea poi lo schema del regime fiscale connesso all’emissione di fattura per operazione inesistente: il destinatario non può detrarre l’IVA indebitamente fatturata se non è ripristinata la corrispondenza tra rappresentazione cartolare e operazione reale; l’emittente è tenuto al versamento secondo il principio di cartolarità, salvo il ricorso alla procedura di variazione o annullamento; la definitiva eliminazione del rischio rileva come fatto riservato al giudice di merito.

Quanto al primo motivo, la Corte ne respinge le eccezioni di inammissibilità. Il ricorso non mira a una rivalutazione del fatto, ma denuncia la violazione delle regole del ragionamento presuntivo. La CTR ha violato il modello atomistico-analitico, che impone l’esame di ogni singolo fatto indiziante e la successiva valutazione complessiva, omettendo di considerare le modalità concrete delle operazioni e la mancanza di struttura organizzativa della società. L’accoglimento del primo motivo assorbe il secondo. La sentenza è pertanto cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.