Detrazione IVA e operazioni circolari fittizie: onere della prova (Cass. civ. Sez. V n. 22795 del 07.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento di operazioni oggettivamente inesistenti, il giudice di merito non può limitarsi a una valutazione atomistica dei singoli elementi indiziari offerti dall’Amministrazione finanziaria, ma deve esaminarli nel loro insieme e alla luce delle modalità concrete di svolgimento delle operazioni. Nelle cc.dd. operazioni circolari, in cui ciascun operatore emette fatture per importi IVA e ne riceve di pari importo, la detrazione dell’IVA non è preclusa dal solo fatto che il cedente abbia regolarmente versato l’imposta, essendo necessario che la successiva emissione di fatture per operazioni inesistenti sia stata neutralizzata mediante il meccanismo di cui all’art. 26 d.P.R. n. 633/1972. In tal caso, venuto meno il rischio di perdita per l’Erario, si consente la detrazione; diversamente, il carattere fittizio delle operazioni ne preclude il riconoscimento.

Il Fatto

A seguito di una verifica della Guardia di finanza nei confronti di una società operante nel mercato telematico dell’energia elettrica, venivano emessi avvisi di accertamento per il recupero di IVA indebitamente detratta e atti di irrogazione di sanzioni IRES nei confronti di una società del settore. L’Amministrazione finanziaria sosteneva che tutte le società coinvolte facessero capo al medesimo gruppo e avessero realizzato, sul mercato telematico, un meccanismo circolare a saldo zero, privo del carattere aleatorio e speculativo proprio di tali operazioni. Secondo l’Ufficio, la società contribuente era priva di una struttura operativa reale e nessuna delle operazioni era stata registrata presso il Gestore del mercato elettrico.

La CTP di Milano respingeva i ricorsi riuniti, ma la CTR della Lombardia accoglieva l’appello, rilevando che gli elementi raccolti riguardavano altra società e che la contribuente aveva dipendenti e attrezzature, nonché aveva comunicato i contratti di trading all’Autorità di settore. La Commissione regionale richiamava inoltre una pronuncia di altra CTR che aveva riconosciuto la scarsa valenza probatoria degli elementi addotti. Avverso tale decisione l’Agenzia delle entrate propose ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

Investita prioritariamente del terzo motivo, la Corte ricostruisce il quadro normativo in materia di principio di cartolarità, desumibile dall’art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972 e dall’art. 203 della Direttiva 2006/112/CE. L’indicazione dell’IVA in fattura ne implica la debenza anche quando la fattura descriva operazioni inesistenti, mentre il diritto alla detrazione presuppone l’effettività dell’operazione. Da qui la possibile frizione, nelle operazioni circolari, tra l’obbligo di versamento e il diritto alla detrazione.

La Corte richiama la sentenza CGUE 8 maggio 2019, EN.SA., causa C-712/17, con la quale il giudice unionale ha chiarito che, in una situazione di vendite fittizie di energia elettrica effettuate in modo circolare tra gli stessi operatori e per gli stessi importi, la Direttiva IVA, letta alla luce dei principi di neutralità e proporzionalità, non osta a una normativa nazionale che esclude la detrazione relativa a operazioni fittizie, imponendo al contempo di assolvere l’imposta, purché il diritto nazionale consenta la rettifica del debito qualora l’emittente, non in buona fede, abbia in tempo utile eliminato il rischio di perdite di gettito.

Ne deriva che il giudice d’appello, il quale aveva escluso la ripresa a tassazione perché tutte le società avevano versato le imposte, non ha fatto buon governo di tali principi. Nell’ambito delle operazioni circolari è necessario che l’eventuale successiva emissione di fatture per operazioni inesistenti sia stata anestetizzata mediante il meccanismo dell’art. 26 d.P.R. n. 633/1972: solo in tale evenienza, venuto meno il rischio di perdita per l’Erario, può ammettersi la detrazione, secondo il principio affermato da Cass. n. 29278 del 2023.

Quanto al primo motivo, la Corte ne respinge le eccezioni di inammissibilità e lo ritiene fondato. Ribadisce che, quando l’Amministrazione contesta l’inesistenza delle operazioni, ha l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi presuntivi, mentre spetta al contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione, non essendo sufficiente la regolarità formale delle scritture o le evidenze dei pagamenti. La Commissione regionale ha invece atomizzato la valutazione degli indizi, prescindendo dall’esame delle modalità concrete delle operazioni e aderendo acriticamente a conclusioni relative a un diverso soggetto. Il carattere back to back delle operazioni non esclude di per sé il connotato della circolarità.

Accolti il primo e il terzo motivo, assorbito il secondo, la sentenza è cassata con rinvio al giudice di merito per nuovo esame, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.