Presunzione semplice e redditi esteri nel giudizio tributario (Cass. civ. Sez. V n. 16612 del 20.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
La presunzione di evasione prevista dall’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 per gli investimenti e le attività finanziarie detenuti in Stati a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non retroagisce ai periodi d’imposta anteriori al 1° luglio 2009. Ove l’accertamento si fondi su tale disciplina e il giudice di merito la ritenga inapplicabile, non può annullare l’atto impositivo senza prima valutare gli stessi fatti come presunzione semplice ai sensi dell’art. 2729 cod. civ. La detenzione di disponibilità finanziarie in Paesi black list e l’omessa compilazione del quadro RW costituiscono indizi gravi, precisi e concordanti della natura reddituale delle somme, incombendo al contribuente la prova contraria. Escludere la presunzione legale per poi pretendere dall’Amministrazione elementi ulteriori viola le regole di riparto dell’onere probatorio e la regola di giudizio dell’art. 35, comma 3, d.lgs. n. 546/1992.

Il Fatto

All’esito di un’indagine delegata dalla Procura della Repubblica in un procedimento penale per riciclaggio, abusiva attività bancaria e finanziaria ed evasione fiscale, connesso a operazioni transfrontaliere tra Italia e Repubblica di San Marino, la Guardia di Finanza notificava un processo verbale di constatazione. Il contribuente risultava intestatario di conti e gestioni titoli presso l’agenzia centrale di un istituto sammarinese, con versamenti e movimentazioni per oltre tre milioni e seicentomila euro riferiti all’anno 2005, oltre al conferimento di tre mandati fiduciari per la costituzione di holding lussemburghesi.

Non avendo fornito spiegazioni, il contribuente riceveva un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2005, fondato sulla presunzione dell’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, con reddito accertato di oltre quattro milioni di euro a fronte di uno dichiarato di poco superiore a cinquecentomila. La CTP rigettava il ricorso; la CTR della Toscana accoglieva l’appello, ritenendo che la presunzione semplice potesse operare solo su elementi diversi e ulteriori rispetto a quelli della presunzione legale. L’Amministrazione finanziaria propone ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

Respinte le eccezioni preliminari di inammissibilità per cumulo delle censure, per natura meritale delle stesse e per difetto di autosufficienza, la Corte affronta il cuore della questione. Il motivo è fondato. La giurisprudenza di legittimità è consolidata nel senso che la presunzione dell’art. 12, comma 2, ha natura sostanziale e non retroagisce: le norme sulle presunzioni appartengono al codice civile e una diversa lettura comprometterebbe il diritto di difesa del contribuente sulle scelte di conservazione documentale.

Di segno opposto, e soggette al principio “tempus regit actum”, sono le previsioni dei commi 2-bis e 2-ter del medesimo art. 12, che raddoppiano i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi e per le contestazioni sull’omessa denuncia delle disponibilità estere. Esse si applicano anche ai periodi d’imposta anteriori al 1° luglio 2009.

La Corte richiama quindi il principio per cui, quando l’accertamento si basa essenzialmente sull’art. 12 e questo è ritenuto inapplicabile, il giudice di legittimità può rinviare al giudice di merito il riesame dei medesimi fatti in forma di presunzione semplice. Nella specie, gli investimenti e le attività finanziarie detenuti presso società anonime e banche sammarinesi costituiscono un elemento indiziario sufficiente a fondare la presunzione della natura reddituale delle somme, tanto più in assenza di prove contrarie.

È pertanto erronea la decisione impugnata che, dopo aver correttamente affermato l’irretroattività della presunzione legale, ha annullato l’atto impositivo senza considerare le circostanze richiamate, ponendo anzi a carico dell’Amministrazione l’onere di offrire elementi diversi e ulteriori. Tale affermazione viola le regole di riparto dell’onere della prova e contrasta con la regola di giudizio desumibile dall’art. 35, comma 3, d.lgs. n. 546/1992, alla quale la Corte ha ricondotto la natura di “impugnazione-merito” dell’accertamento del giudice tributario.

Il ricorso è accolto: la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per il riesame della controversia e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.