Rimborso IVA: il fallimento non prova il credito con la sola dichiarazione (Cass. civ. Sez. V n. 5288 del 28.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di rimborso dell’eccedenza detraibile dell’IVA, l’Amministrazione finanziaria può contestare il credito esposto dal contribuente nella dichiarazione, che non derivi dalla sottostima dell’imposta dovuta, anche qualora siano scaduti i termini per l’esercizio del potere di accertamento o per la rettifica dell’imponibile e dell’imposta, senza che abbia adottato alcun provvedimento. Incombe sul contribuente, che invochi il riconoscimento di un credito d’imposta, l’onere di provare i fatti costitutivi dell’esistenza del credito: non è sufficiente l’esposizione della pretesa nella dichiarazione, poiché il credito fiscale non nasce da questa, ma dal meccanismo fisiologico di applicazione del tributo. La contestazione della sussistenza dei presupposti del rimborso costituisce attività di mera difesa, non soggetta ad alcuna preclusione, perché non amplia l’oggetto fattuale della lite ma attiva l’onere probatorio del contribuente, attore sostanziale nelle liti di rimborso. Il giudice tributario non può pertanto riconoscere il rimborso senza verificare l’assolvimento di tale onere.

Il Fatto

Una società, dichiarata fallita, chiedeva il rimborso del credito IVA maturato nel periodo pre-fallimentare ed esposto nella dichiarazione relativa all’anno d’imposta 2019. L’Agenzia delle entrate negava il rimborso, rilevando l’assenza del presupposto indicato nella richiesta, ossia la cessazione dell’attività ai sensi dell’art. 30, comma 2, del d.P.R. n. 633/1972.

Il contribuente impugnava il diniego. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso; la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania accoglieva l’appello, ritenendo illegittimo il diniego perché la dichiarazione di fallimento andava equiparata, ai fini della richiesta di rimborso, alla chiusura dell’attività di impresa. L’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato a un unico motivo.

La Motivazione della Corte

La Corte accoglie il ricorso. Il motivo denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 74-bis del d.P.R. n. 633/1972 per avere il giudice di appello ritenuto illegittimo il diniego senza verificare la prova, da parte del contribuente, dell’esistenza sostanziale del credito IVA chiesto a rimborso, attraverso la produzione di idonea documentazione contabile.

Il Collegio osserva che nella motivazione del diniego l’Amministrazione aveva espressamente riservato il proprio potere di accertare la spettanza del credito e di rettificare la dichiarazione cui il credito si riferisce. Analoga riserva risultava ribadita nelle controdeduzioni in appello, richiamate dalla stessa sentenza impugnata.

Viene ribadito il principio per cui sul contribuente che invochi un credito d’imposta grava l’onere di provare i fatti costitutivi, non essendo sufficiente l’esposizione della pretesa nella dichiarazione, poiché il credito fiscale non nasce da questa ma dal meccanismo fisiologico di applicazione del tributo, secondo quanto affermato da Sez. 5 n. 18427 del 2012, confermata da Sez. 6-5 n. 26937 del 2017 e Sez. 5 n. 27580 del 2018. Si richiama inoltre Sez. 5 n. 15026 del 2014, secondo cui la contestazione dei presupposti del rimborso è attività di mera difesa, non soggetta alla preclusione dell’art. 57, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, perché attiva l’onere probatorio del contribuente ai sensi dell’art. 2697 cod. civ., restando fermo il principio quae temporalia ad agendum, perpetua ad excipiendum.

Il percorso argomentativo si fonda sul recente intervento delle Sezioni Unite n. 21766 del 2021, che in fattispecie omogenea ha affermato come l’Amministrazione possa contestare il credito esposto in dichiarazione, non derivante da sottostima dell’imposta, anche a termini di accertamento scaduti. Le Sezioni Unite hanno escluso che l’inerzia equivalga a riconoscimento implicito del credito e che l’omesso controllo produca effetti accertativi, richiamando la matrice costituzionale dell’azione impositiva (artt. 23, 53 e 97 Cost.) e i principi unionali di proporzionalità, equivalenza e neutralità dell’IVA, nonché l’insussistenza di un affidamento tutelabile. Tali principi sono stati confermati da Cass. Sez. 5 n. 11698 del 2022.

La sentenza impugnata non si è attenuta a questi principi: la Corte di giustizia tributaria ha ritenuto illegittimo il diniego sulla sola base dell’equiparazione tra dichiarazione di fallimento e chiusura dell’attività, senza vagliare l’assolvimento dell’onere probatorio gravante sul fallimento circa l’esistenza sostanziale del credito IVA. Il ricorso è quindi accolto, con cassazione della sentenza e rinvio, anche per le spese di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione.