Rimborso parziale come rigetto implicito impugnabile in 60 giorni (Cass. civ. Sez. V n. 10732 del 23.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di contenzioso tributario, il provvedimento con cui l’Amministrazione finanziaria riconosca solo in parte il rimborso richiesto dal contribuente, senza riserve di interlocutorietà, integra rigetto implicito della domanda per l’importo residuo. Esso costituisce atto impugnabile ai sensi degli artt. 19 e 21 d.lgs. n. 546/1992, nel termine di sessanta giorni dalla notificazione. L’omessa tempestiva impugnazione rende il rapporto intangibile: la riproposizione della medesima istanza si traduce in una richiesta di autotutela, che presuppone un interesse di rilevanza generale alla rimozione. Nel processo tributario il termine è perentorio e l’inammissibilità del ricorso è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado, non essendo sanabile dalla condotta silente o acquiescente della parte resistente.

Il Fatto

La società contribuente, esercente attività di produzione di energia elettrica, aveva realizzato investimenti in impianti fotovoltaici e intendeva fruire dell’agevolazione c.d. “Tremonti ambiente” di cui all’art. 6 della legge n. 388/2000. Con due dichiarazioni dei redditi aveva chiesto il rimborso dell’IRES versata per gli anni d’imposta 2015 e 2016, rispettivamente per 147.013,00 euro e 55.000,00 euro.

L’Agenzia delle entrate, all’esito del controllo formale ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, aveva comunicato la riduzione dei rimborsi richiesti, riconoscendoli solo in parte. La contribuente non aveva impugnato tali comunicazioni e aveva proposto ricorso avverso il silenzio-rifiuto, ottenendo accoglimento in primo grado. La Commissione di secondo grado, in riforma, dichiarava inammissibile il ricorso per tardività, per non aver impugnato nel termine di sessanta giorni le comunicazioni di parziale rigetto. Da qui il ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta due censure. Con la prima la ricorrente deduce la nullità della sentenza per ultrapetizione, avendo la CTR deciso su una questione di inammissibilità prospettata solo in appello, con mutamento della causa petendi rispetto all’eccezione di primo grado. Il motivo è infondato: ai sensi dell’art. 21 d.lgs. n. 546/1992 il termine di sessanta giorni è perentorio e indisponibile, sicché l’inammissibilità è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado e la condotta acquiescente della parte resistente non ha effetto sanante (Cass. nn. 26391/2010, 21356/2012, 4247/2013).

Con la seconda censura la ricorrente contesta l’attribuzione alla comunicazione di irregolarità di un’efficacia analoga a un provvedimento di diniego. La Corte richiama il consolidato orientamento in materia di Tremonti ambiente: la mancata fruizione immediata del beneficio deriva da incertezza interpretativa sulla cumulabilità con la tariffa incentivante del conto energia, risolta solo dall’art. 19 del d.m. 5 luglio 2012 e dalla risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 58/E del 20 luglio 2016, che ha ammesso il recupero “ora per allora” mediante dichiarazione integrativa ex art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998 o istanza di rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973 (Cass. n. 746/2022; conf. n. 2931/2023, n. 33660/2022, n. 22589/2022).

La domanda di rimborso si intende già presentata con la compilazione del quadro del credito nella dichiarazione annuale. Su questo presupposto si innesta il principio decisivo: il provvedimento che accoglie solo parzialmente l’istanza, senza riserve di interlocutorietà, ha valore di rigetto implicito per la parte non rimborsata ed è impugnabile come rifiuto espresso nel termine di sessanta giorni. E’ improponibile una seconda istanza di rimborso per il mancato accoglimento integrale della prima (Cass. n. 26907/2022, n. 23157/2020, n. 18872/2020).

Nel caso concreto le due comunicazioni di irregolarità avevano ridotto i rimborsi richiesti e vanno qualificate come provvedimenti di rimborso parziale e, per gli importi non riconosciuti, di rigetto implicito, sostitutivi del silenzio-rifiuto tacito. Non essendo stati impugnati nel termine, sono divenuti definitivi. Il ricorso è quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di legittimità e con atto della sussistenza dei presupposti per il versamento del contributo unificato aggiuntivo.