Riqualificazione d’ufficio da elusione a evasione e detrazione IVA (Cass. civ. Sez. V n. 441 del 09.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
La qualificazione giuridica della fattispecie operata dall’Amministrazione finanziaria non vincola il giudice di legittimità. Questi può riqualificare d’ufficio la condotta contestata come evasione fiscale, in luogo dell’abuso del diritto, correggendo la motivazione ai sensi dell’art. 384, ultimo comma, cod. proc. civ., purché i fatti posti a base dell’accertamento restino intatti e muti solo la sussunzione giuridica. La riqualificazione non lede il diritto di difesa e non impone l’attivazione del contraddittorio endoprocedimentale proprio della clausola antielusiva, poiché questo opera solo in presenza di un uso distorto dello strumento negoziale finalizzato a un vantaggio fiscale. In tema di IVA, il diritto alla detrazione va escluso quando l’operazione sia fittizia o, se realmente realizzata, tragga origine da un’evasione d’imposta.

Il Fatto

Una società operante nel settore information technology costituiva società ad hoc alle quali assegnava solo formalmente proprio personale, che di fatto continuava a lavorare alle sue dipendenze. Le prestazioni d’opera venivano trasformate in prestazioni di servizi e fatturate dalle società satelliti alla contribuente, con moltiplicazione dei costi.

L’Amministrazione finanziaria contestava una frode carosello, qualificando la condotta come abusiva del diritto, e notificava avviso di accertamento per maggiore IRES e IVA relative all’anno d’imposta 2008. La società impugnava l’atto, deducendo la violazione dell’art. 37-bis, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 per mancata instaurazione del contraddittorio rafforzato. La Commissione Tributaria Regionale del Lazio accoglieva l’appello dell’Agenzia nel merito, escludendo però il recupero dell’IVA: di qui il ricorso per cassazione dell’Agenzia e il ricorso incidentale della società.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto il ricorso incidentale, che investe la questione procedimentale. La società lamenta che l’Amministrazione abbia omesso la preventiva richiesta di chiarimenti imposta dall’art. 37-bis, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973. Il Collegio ritiene la censura infondata, ma non condivide la qualificazione giuridica accolta dal giudice d’appello. Le contestazioni sono dirette a contrastare l’evasione fiscale, non un abuso del diritto: manca l’uso distorto della normativa fiscale o del singolo strumento negoziale posto in essere allo scopo di eludere la norma tributaria.

Ne deriva che l’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 è giustamente ritenuto inapplicabile, sia pure con correzione della motivazione ex art. 384, ultimo comma, cod. proc. civ. La riqualificazione da fattispecie elusiva a evasiva non arreca nocumento al diritto di difesa: i fatti dell’accertamento restano immutati e muta solo la sussunzione giuridica. Non si configura, pertanto, alcuna lesione del contraddittorio endoprocedimentale.

Quanto all’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, il Collegio richiama le Sezioni Unite n. 18184 del 2013, che ne hanno affermato l’operatività con nullità dell’atto in caso di inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni. Nel caso concreto il termine è rispettato, essendo il processo verbale di constatazione del 4 luglio 2012 e l’avviso notificato il 12 marzo 2013. Sul piano eurounitario, il contraddittorio impone una prova di resistenza: il contribuente deve enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere. Nel ricorso incidentale la società non ha allegato né provato alcuna menomazione, con conseguente irrilevanza della questione, prospettata in modo formalistico.

Passando al ricorso principale, la Corte ne accerta la fondatezza. La sentenza d’appello ha escluso il recupero dell’IVA pur avendo riconosciuto la piena consapevolezza della contribuente circa la condotta delle società partecipate. Il Collegio richiama la giurisprudenza unionale — CGUE C-114/22 del 25 maggio 2023, C-712/17, C-235/21, C-536/03 — secondo cui il diritto alla detrazione presuppone la prova della realizzazione effettiva dell’operazione. Un’operazione di acquisto fittizia non può dare alcun diritto a detrazione.

La Corte richiama anche il proprio precedente Cass. Sez. V n. 16279 del 12/06/2024 e la Cass. Sez. V n. 27550 del 30/10/2018: il diritto alla detrazione va escluso se l’operazione è fittizia o, se effettivamente realizzata, trae origine da un’evasione d’imposta. L’IVA è dunque indetraibile anche in presenza di una fattispecie evasiva, non abusiva. La sentenza impugnata è cassata e la controversia rinviata al giudice di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per l’ulteriore esame e la liquidazione delle spese.