Tremonti ambiente, l’avvio del procedimento coincide con la realizzazione dell’opera (Cass. civ. Sez. V n. 9918 del 16.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accesso alla detassazione prevista per gli investimenti ambientali dall’art. 6, commi da 13 a 19, della l. n. 388/2000 (cd. Tremonti ambiente), il momento di avvio del procedimento, rilevante anche al fine di stabilire la possibilità di accesso ai benefici in presenza dell’intervenuto regime abrogativo, ai sensi dell’art. 23, comma 7, del d.l. n. 83/2012, conv. nella l. n. 134/2012, è quello in cui ha avuto inizio la realizzazione dell’opera nella quale l’investimento si concretizza. Rileva, in tal senso, il momento dell’affronto dei costi direttamente imputabili al prodotto, di cui all’art. 2426, comma primo, cod. civ., e, correlatamente, dell’effettiva consegna dei beni che afferiscono all’intervento, ai sensi dell’art. 109 TUIR. Non è sufficiente, dunque, la mera manifestazione della volontà di avvalersi dell’agevolazione, né il sostenimento di costi prodromici, come il compenso per uno studio di fattibilità, privi di effettiva inerenza alla realizzazione dell’opera.

Il Fatto

A seguito di un controllo ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, l’Agenzia delle entrate rettificava il reddito di una società per l’anno 2012, iscrivendo a ruolo il minor credito d’imposta derivante dall’indebita deduzione di una perdita fiscale. La contribuente aveva inteso usufruire della detassazione prevista dall’art. 6 della l. n. 388/2000 (cd. Tremonti ambiente) in relazione a un impianto fotovoltaico realizzato sul proprio opificio.

La società impugnava la cartella davanti alla C.T.P. di Torino, che rigettava il ricorso. La C.T.R. del Piemonte respingeva poi l’appello, rilevando che alla data di abrogazione della disposizione agevolatrice, per effetto dell’entrata in vigore dell’art. 23, comma 7, del d.l. n. 83/2012 (cd. decreto crescita), la società non aveva ancora avviato il procedimento amministrativo volto a far riconoscere l’effettività dell’investimento. Per i giudici regionali doveva aversi riguardo non all’avvio dell’opera, ma alla manifestazione della volontà di avvalersi dell’agevolazione, rivolta all’amministrazione finanziaria. Da qui il ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta la questione del discrimen temporale per l’applicazione del regime di detassazione. L’art. 6, commi da 13 a 19, della l. n. 388/2000 prevedeva una misura di detassazione in favore delle piccole e medie imprese che avessero effettuato investimenti ambientali, stabilendo che la quota di reddito ad essi destinata non concorre a formare il reddito d’impresa. La previsione è stata poi abrogata dall’art. 23, comma 7, del d.l. n. 83/2012, con salvezza dei procedimenti avviati anteriormente. L’avvio del procedimento costituisce, pertanto, il discrimen per l’applicazione del regime agevolativo, donde la necessità della sua esatta identificazione.

Un primo riferimento è offerto dall’art. 6, comma 15, della l. n. 388/2000, che definisce l’investimento ambientale come il costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali necessarie per prevenire, ridurre e riparare danni all’ambiente. La lettera della legge ricostruisce la nozione di investimento in termini sinonimici a quella di costo: l’investimento si concretizza nella realizzazione di un’opera per la quale è necessario l’affronto di esborsi. Conseguentemente valgono le regole sulla valutazione delle immobilizzazioni, tra cui l’art. 2426, comma primo, cod. civ., che impone l’iscrizione al costo di acquisto o di produzione.

Il mero affronto di un costo finalizzato alla realizzazione dell’intervento non è però sufficiente. Potrebbe rilevare, in senso contrario, anche il compenso riconosciuto a un tecnico per uno studio di fattibilità. Occorre individuare un termine di più marcata correlazione fra costo sostenuto e realizzazione dell’opera, sì da connotare quest’ultimo di effettiva inerenza. Il riferimento è allora alla disciplina fiscale delle componenti del reddito d’impresa, e in particolare all’art. 109 TUIR, che individua il momento materiale della consegna o spedizione dei beni mobili, e al successivo art. 110 TUIR. È necessario che il costo costituisca il corrispettivo della materiale acquisizione di un componente dell’opera da parte dell’impresa.

La Corte richiama sul punto Cass. n. 25757/2024, secondo cui il valore dei beni mobili venduti nel periodo d’imposta ma consegnati nell’anno successivo deve essere incluso tra le rimanenze finali del venditore ai sensi dell’art. 109, comma 2, lett. a), del d.P.R. n. 917/1986, e Cass. n. 26410/2018. La scansione di adempimenti fiscali e amministrativi prevista dalla norma agevolatrice non avrebbe ragion d’essere se il momento determinante fosse quello della presentazione della dichiarazione, che del procedimento costituisce il momento conclusivo.

I giudici d’appello, essendosi discostati da tale principio, hanno errato nell’applicazione delle disposizioni invocate. Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza impugnata è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, anche per le spese.