Tremonti ambiente: detrazione nell’anno di realizzazione dell’investimento (Cass. civ. Sez. V n. 11868 del 02.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di agevolazione c.d. Tremonti ambiente, di cui all’art. 6, commi 13-19, legge n. 388/2000, in assenza di diversa disposizione di legge l’agevolazione va richiesta per l’intero importo dell’investimento suscettibile di agevolazione, secondo il metodo di calcolo dell’approccio incrementale, con riferimento all’anno in cui il costo di acquisto delle relative immobilizzazioni materiali è iscritto nello stato patrimoniale. Non è consentita la c.d. spalmatura del costo su più esercizi successivi a quello di realizzazione dell’investimento. Il riferimento all’approccio incrementale individua soltanto il quantum incentivabile, non incidendo sull’imputazione temporale del beneficio. In tema di consolidato fiscale nazionale, il gruppo non è titolare di soggettività tributaria, che permane in capo alle singole società, con la conseguenza che legittimata a proporre l’istanza di rimborso è la consolidata che ha effettuato l’investimento. Il contribuente può emendare la dichiarazione con dichiarazione integrativa tardiva quando abbia omesso di dichiarare l’investimento nell’anno di realizzazione per incertezza normativa, facendo valere in giudizio il proprio diritto al rimborso.

Il Fatto

Una società presentò all’Agenzia delle entrate domanda di rimborso IRES per gli anni d’imposta 2011, 2012 e 2013, invocando l’agevolazione prevista dall’art. 6 della legge n. 388/2000 per un investimento di riqualificazione energetica. Negli anni di riferimento la società aveva omesso di indicare nelle dichiarazioni la deduzione agevolata; aveva quindi fondato l’istanza su dichiarazioni integrative supportate da perizia di stima, rideterminando la maggiore IRES versata.

L’Amministrazione finanziaria respinse l’istanza, ritenendo decorsi i termini previsti dall’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1988 e dall’art. 38 d.P.R. n. 602/1973. La società impugnò il diniego: la CTP di Bari accolse il ricorso, respingendo l’eccezione di difetto di legittimazione attiva, avendo l’Amministrazione sostenuto che la legittimazione spettasse alla consolidante del gruppo. La CTR della Puglia respinse l’appello. L’Agenzia delle entrate ricorse per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina dapprima il secondo e il terzo motivo, entrambi infondati. Quanto alla legittimazione attiva, richiamando la propria giurisprudenza (Cass. sez. 5 n. 30014 del 2018; Cass. sez. 5 n. 4415 del 2020), ribadisce che nel consolidato fiscale nazionale al gruppo non è riconosciuta la soggettività tributaria, che permane in capo alle singole società. Legittimata a proporre l’istanza di rimborso è dunque la consolidata che ha effettuato l’investimento ambientale.

Del pari infondato è il terzo motivo. Alla stregua di un orientamento consolidato, anche in tema di dichiarazione integrativa tardiva il contribuente può emendare la propria dichiarazione quando abbia omesso di dichiarare l’investimento nell’anno di realizzazione per ragioni di incertezza normativa, facendo valere in sede giurisdizionale il diritto al rimborso (Cass. sez. 6-5 n. 2931 del 2023; Cass. sez. 6-5 n. 40862 del 2021).

È invece fondato il primo motivo. La Corte rileva che non è in discussione l’ammortamento dei beni costituenti l’investimento ambientale (Cass. sez. trib. n. 23054 del 2023), ma l’erroneità della decisione impugnata laddove ha ritenuto legittima la spalmatura del costo di realizzazione dell’impianto su un triennio anziché sull’anno di realizzazione dell’investimento.

Tale conclusione, in assenza di alcuna norma che la autorizzi, è legittimata dal principio di derivazione contabile posto alla base dell’art. 6, comma 15, legge n. 388/2000 nella formulazione applicabile ratione temporis, secondo cui gli investimenti ambientali vanno calcolati con l’approccio incrementale.

Il riferimento al metodo dell’approccio incrementale, da inquadrare nella normativa europea del regolamento n. 800/2008/CE (artt. 18 e 23), vale solo a individuare il quantum incentivabile, consistente nella differenza tra il valore dell’investimento ambientale e quello di un impianto equivalente alimentato a energia fossile. Esso non incide sull’imputazione del beneficio ai diversi anni d’imposta, in assenza di una precisa disposizione di legge che lo consenta.

Il ricorso è pertanto accolto in relazione al primo motivo, con cassazione in parte qua della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, cui è demandata anche la disciplina delle spese del giudizio di legittimità.