Reclamo mediazione tributaria: illegittimità costituzionale travolge l’inammissibilità (Cass. civ. Sez. V n. 19785 del 17.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
Per effetto della dichiarazione di illegittimità costituzionale dell’art. 17-bis, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992, nel testo vigente ratione temporis, l’omessa presentazione del reclamo non costituisce più condizione di ammissibilità del ricorso nei rapporti non esauriti. La pronuncia di incostituzionalità fa venir meno gli effetti della norma sin dall’origine, sicché il giudice tributario non può dichiarare inammissibile il ricorso fondandosi sulla norma espunta dall’ordinamento. La questione di legittimità costituzionale non integra un’eccezione in senso proprio, non essendo disponibile dalle parti né soggetta alle preclusioni proprie delle eccezioni processuali. Ne consegue che la censura relativa alla declaratoria di incostituzionalità può essere proposta anche per la prima volta in appello. Il giudice di secondo grado che applichi la norma già dichiarata illegittima incorre in violazione e falsa applicazione di legge ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

Il Fatto

Una società contribuente e i suoi soci ricevevano distinti avvisi di accertamento per IVA e IRAP societarie e per IRPEF imputata per trasparenza, relativi all’anno 2008. I contribuenti proponevano separati ricorsi dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Bari. L’Amministrazione finanziaria eccepiva in via preliminare l’inammissibilità dei ricorsi, perché i contribuenti si erano costituiti in giudizio senza attendere l’esito del procedimento di mediazione tributaria previsto dall’art. 17-bis del d.lgs. n. 546/1992.

Riuniti i ricorsi, la Commissione provinciale li dichiarava inammissibili accogliendo l’eccezione dell’Ufficio. L’appello dei contribuenti, che deducevano l’intervenuta declaratoria di illegittimità costituzionale della norma, era rigettato dalla Commissione tributaria regionale della Puglia: la censura era ritenuta non ammissibile perché proposta tardivamente, per la prima volta in sede di appello e non nel giudizio di primo grado. La società e i soci hanno quindi proposto ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

Il ricorso si fonda su un unico motivo, dedotto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 17-bis del d.lgs. n. 546/1992: la Commissione regionale avrebbe applicato una norma non più esistente, in quanto dichiarata costituzionalmente illegittima dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 98 del 2014. La Corte ritiene il motivo fondato.

Il collegio ricostruisce il quadro normativo. Il testo previgente dell’art. 17-bis, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992, applicabile ratione temporis, stabiliva che la presentazione del reclamo era condizione di ammissibilità del ricorso e che l’inammissibilità era rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio. La disposizione è stata poi modificata dall’art. 1, comma 611, lett. a), n. 1), legge 27 dicembre 2013, n. 147, che dal 1° gennaio 2014 ha sostituito la sanzione dell’inammissibilità con quella della improcedibilità, prevedendo il rinvio della trattazione per consentire l’espletamento della procedura di conciliazione. Trattandosi di norma processuale, la modifica opera solo dal momento della sua entrata in vigore e non incide sugli atti processuali adottati in precedenza.

Decisiva è però la declaratoria di incostituzionalità. La Corte costituzionale con la sentenza n. 98 del 2014 ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 17-bis, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992 nel testo originario, anteriore alla sostituzione operata dalla legge n. 147/2013, precisando che, con riferimento ai rapporti non esauriti, la pronuncia ha comportato il venir meno degli effetti della previsione normativa sin dall’origine. La Corte richiama la propria giurisprudenza, Cass. n. 27955 del 14/10/2021 e Cass. n. 33560 del 20/12/2024, secondo cui, per effetto della dichiarazione di incostituzionalità, l’omessa presentazione del reclamo non è condizione di ammissibilità del ricorso con riguardo ai rapporti non esauriti.

Da ciò deriva che era irrilevante che il ricorrente si fosse costituito prima della scadenza del termine di novanta giorni dalla notificazione del provvedimento impugnato. Né la Commissione regionale poteva eludere la questione qualificando la dichiarata illegittimità costituzionale della norma applicabile come oggetto di eccezione in senso proprio. Il ricorso è pertanto accolto, la sentenza impugnata è cassata e la causa è rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.