Studi di settore: basta lo scostamento percentuale per fondare l’accertamento (Cass. civ. Sez. V n. 20245 del 19.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario fondato sugli studi di settore, qualora sia stato instaurato il contraddittorio con il contribuente, l’Amministrazione finanziaria assolve all’onere probatorio dimostrando l’applicabilità in concreto dello standard all’impresa verificata e la sussistenza di una grave incongruenza tra reddito dichiarato e reddito calcolato. Il requisito della grave incongruenza, di cui all’art. 62-sexies, comma 3, d.l. n. 331 del 1993, si identifica con una significativa divergenza, normalmente espressa in termini percentuali, e il suo apprezzamento integra una questione di fatto rimessa alla discrezionalità del giudice di merito. Non occorrono ulteriori elementi indiziari ulteriori rispetto allo scostamento, né rileva la decadenza dell’Ufficio con riferimento a un diverso anno d’imposta. Il rilievo sull’applicabilità dello standard e sull’inserimento nel cluster, non proposto nei gradi di merito, è inammissibile per novità.

Il Fatto

Una società contribuente riceveva un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativi all’anno d’imposta 2011, emesso in applicazione degli studi di settore. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, respingeva l’appello, rilevando che il contraddittorio era stato regolarmente instaurato e che la contribuente si era limitata a censurare il metodo di accertamento senza documentare una coerente analisi della produzione.

La società ricorreva quindi per cassazione con tre motivi, deducendo la violazione dell’art. 2697 cod. civ. e dell’art. 62-bis d.l. n. 331 del 1993, l’omesso esame di un fatto decisivo circa la decadenza dell’Ufficio per l’anno 2010 e la nullità dell’avviso. L’Amministrazione finanziaria resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte disattende anzitutto l’eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dall’Amministrazione, perché i rilievi della contribuente investono il mancato rispetto della legge come interpretata dalla giurisprudenza di legittimità. Il primo motivo è dichiarato in parte inammissibile e in parte infondato. Sul piano sistematico, la Corte ricorda che gli accertamenti a mezzo studi di settore, introdotti dall’art. 62-sexies, comma 3, d.l. n. 331 del 1993, costituiscono uno strumento alternativo e indipendente dall’analisi delle scritture contabili.

Il percorso argomentativo si fonda sulla ricostruzione delle Sezioni Unite n. 26635 del 18.12.2009: l’applicazione degli standard integra un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza nasce solo all’esito del contraddittorio obbligatorio, pena la nullità dell’accertamento. Il contribuente ha l’onere di provare le condizioni che giustificano l’esclusione dall’area dei soggetti cui lo standard si applica; l’Ufficio deve motivare sull’applicabilità concreta e sulle ragioni di disattenzione delle contestazioni.

La Corte ribadisce che il requisito della grave incongruenza resta presupposto impositivo necessario anche dopo le modifiche introdotte dalla legge n. 146 del 1998 e dall’art. 1, comma 23, legge n. 296 del 2006, richiamando la Cass. n. 20608 del 27.06.2022: la novella del 2006 ha mera funzione di semplificazione e coordinamento, priva di portata innovativa. La significativa divergenza percentuale costituisce apprezzamento di fatto riservato al giudice di merito.

Nel caso concreto, essendo pacifico che il contraddittorio è stato instaurato, l’Amministrazione doveva dimostrare soltanto l’applicabilità dello standard e la sussistenza delle gravi incongruenze. La questione sull’applicabilità dello standard e sul cluster è inammissibile per novità, non essendo stata dedotta nei gradi di merito. Il secondo e il terzo motivo sono dichiarati inammissibili: la decadenza riferita all’anno 2010 non incide sull’accertamento per il 2011, e l’invalidità dell’atto è questione di diritto, non di fatto.